Deducción por provisión individual de cartera en el sector financiero

El artículo 145 del estatuto tributario consagra la deducción por concepto de provisión de deudas de dudoso o difícil cobro. A su vez la ley 633 del año 2000 incluyó un parágrafo especial para las entidades vigiladas por la Superintendencia financiera en los siguientes términos:

“Artículo. 145. Deducción de deudas de dudoso o difícil cobro. Son deducibles, para los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, las cantidades razonables que con criterio comercial fije el reglamento como provisión para deudas de dudoso o difícil cobro, siempre que tales deudas se hayan originado en operaciones productoras de renta, correspondan a cartera vencida y se cumplan los demás requisitos legales.

No se reconoce el carácter de difícil cobro a deudas contraídas entre sí por empresas o personas económicamente vinculadas, o por los socios para con la sociedad, o viceversa.

Parágrafo. A partir del año gravable 2000 serán deducibles por las entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Bancaria, la provisión individual de cartera de créditos y la provisión de coeficiente de riesgo realizadas durante el respectivo año gravable.

Así mismo, serán deducibles de la siguiente manera las provisiones realizadas durante el respectivo año gravable sobre bienes recibidos en dación en pago y sobre contratos de leasing que deban realizarse conforme a las normas vigentes:

  1. a) El 20% por el año gravable 2000;
  2. b) El 40% por el año gravable 2001,
  3. c) El 60% por el año gravable 2002;
  4. d) El 80% para el año gravable 2003;
  5. e) A partir del año gravable 2004 el 100%.” (Subrayado propio)

La inclusión de dicho parágrafo pareciera no generar discusión alguna. Sin embargo, ha sido objeto de múltiples debates tanto en el campo doctrinario como en los estrados judiciales.

Existen entonces una tesis primaria que señala que al añadirse dicho parágrafo se crea un regla especial aplicable a las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera que consiste simplemente en las provisiones aplicadas en virtud exclusiva del parágrafo son deducibles.

Contrario a lo anterior, existe una segunda tesis que señala que no solo debe cumplirse las condiciones aplicables a dicho parágrafo sino que adicionalmente se deben cumplir los requisitos generales de las provisión de cartera, tanto en los términos del artículo 145 del estatuto tributario como en los términos del artículo 72 del decreto 187 de 1975.

¿Cuál es el problema? El artículo 72 del decreto 187 de 1975 señala dos requisitos (3 y 6) que hayan hecho sido computada como renta en años anteriores y que se haya hecho exigible con más de un año de anterioridad. Situaciones que per se no se pueden cumplir pues tal como lo resalta el Dr. Jesús Orlando Corredor Alejo en Estudios Críticos de Jurisprudencia Tributaria Tomo III “es un imposible legal porque su cartera no se origina en ingresos sino en operaciones de mutuo”.

Sumado a la imposibilidad, es la confirmación de la misma, por parte del Consejo de Estado quien en sus sentencias ha validado la tesis de que deben cumplirse todos los requisitos expuestos en el decreto reglamentario.

Sin embargo, a pesar de lo anterior, la DIAN ha comprendido la importancia de dar claridad al tema, y mediante concepto 26681 de 2015 hizo un recuento doctrinal y jurisprudencial para señalar lo siguiente:

“Conclusión y resolución del tercer problema

1. Existe doctrina judicial sobre la aplicación del artículo 72 del Decreto 187 de 1975 al parágrafo del artículo 145 del estatuto tributario.

2. De acuerdo con los casos considerados en las sentencias del Consejo de Estado, los requisitos del artículo 72 citado, se exigen a las entidades vigiladas pero con ciertas salvedades, a saber:

a) Que sean posibles de cumplir.

b) Deben tenerse en cuenta las particularidades aplicables a dichas entidades de acuerdo con lo establecido por la Superintendencia Financiera de Colombia. Así:

i. La justificación del carácter de difícil o dudoso cobro debe entenderse atendiendo el propósito de la provisión de cartera individual de crédito y la obligación de su constitución al momento del perfeccionamiento del contrato.

ii. El requisito según el cual la deuda se debe haber hecho exigible con más de un año de anterioridad, debe entenderse de acuerdo con la lógica del sistema de provisiones aplicable a las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia. En este orden de ideas, este requisito no resulta aplicable al parágrafo del artículo 145 del estatuto tributario siempre que la provisión se haya constituido de conformidad con las instrucciones que para el efecto imparta la Superintendencia Financiera de Colombia y cumpla con los otros requisitos establecidos en el artículo 72 del Decreto 187 de 1975.

c) La prueba, bien sea del cumplimiento de las condiciones del artículo 72 del Decreto 187 de 1975 o de la imposibilidad para su cumplimiento, es requisito sine qua non para la procedencia de la deducción de la provisión individual de cartera de crédito de las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia.

3. A la luz de lo anterior, se concluye que la provisión individual de cartera de crédito, que cumpla con los requisitos de los numerales 1º, 2º, 4º y 5º del artículo 72 del Decreto 187 de 1975 y las exigencias planteadas en los numerales 1º y 2º anteriores, independientemente de su categoría, es deducible en su totalidad por las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia.

4. En todo caso, las entidades que tomen esta deducción, están en la obligación, cuando sea del caso, de reconocer la renta líquida por recuperación de deducciones en atención a lo previsto en el artículo 195 del estatuto tributario y demás normas concordantes.”

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