Dian no puede calcular renta por comparación patrimonial con base al patrimonio determinado en la declaración oficial de revisión

En términos generales dice el artículo 236 del estatuto tributario que la renta por comparación patrimonial se determina, como no, comparando el patrimonio declarado en el periodo anterior con el patrimonio declarado en el último periodo gravable, sin embargo, si luego la Dian mediante liquidación oficial modifica el patrimonio  del último periodo declarado, no puede recalcular la renta por comparación patrimonial según lo expuso la sección cuarta del Consejo de estado en resiente sentencia.

Es probable que con la liquidación privada del contribuyente no resulte ninguna renta por comparación  patrimonial, pero si luego la Dian modifica el patrimonio del último año, se entiende que incrementándolo, es posible que al hacer de nuevo el cálculo sí resulte renta por comparación patrimonial, lo ha dicho el Consejo de estado que no procede, aunque a primera vista luzca lógica la intención de la Dian.

En el boletín 187 del Consejo de estado se lee la siguiente síntesis de los hechos sucedidos:

Síntesis del caso: Una persona natural presentó la declaración de renta por el año gravable 2005, el 12 de mayo de 2006. Posteriormente el 4 de febrero de 2009, la DIAN profirió una Liquidación Oficial de Revisión del 4 de febrero de 2009, donde se modificó la liquidación privada del año 2005. La modificación consistió en adicionar el patrimonio bruto en $216.300.000 por concepto de activos fijos, lo que a su vez produjo un incremento en el patrimonio líquido. A continuación la DIAN determinó la renta por comparación patrimonial de los artículos 236 y siguientes del Estatuto Tributario al comparar el patrimonio líquido modificado con el declarado por el declarante. Sobre esto último la demandante adujo su inconformidad ya que en su parecer ello no es permitido por las normas mencionadas. Por su parte la administración afirma que ello sí es posible y cita para ello el artículo 116 del Decreto 187 de 1975.

En la sentencia 19138 del 14 de abril de 2016 con ponencia del magistrado José Baudilio Gualteros se puede leer en el resumen lo siguiente:

RENTA POR COMPARACION PATRIMONIAL – Es improcedente calcularla comparando el patrimonio líquido modificado por la DIAN con el patrimonio líquido declarado por el contribuyente / PASIVOS EN LA COMPARACION PATRIMONIAL – Su existencia aunque incide en el patrimonio líquido no habilita para calcular la comparación con base en el patrimonio de la liquidación oficial.

En la parte de consideraciones, la importante, dice la sentencia:

De las normas transcritas claramente se advierte que para calcular la renta por comparación patrimonial se debe comparar el patrimonio líquido del último período gravable con el del patrimonio líquido del período inmediatamente anterior.

El apoderado de la DIAN alega que sí es pertinente comparar el patrimonio líquido del último período gravable modificado oficialmente por la DIAN con el del patrimonio líquido del período inmediatamente anterior, pues así se deduce del artículo 116 del Decreto 187 de 1976. Esa norma dispone lo siguiente:

“ARTICULO 116. No habrá lugar a determinar la renta por el sistema de comparación de patrimonios cuando el pasivo solicitado en la declaración de renta y patrimonio no reúna los requisitos exigidos por el artículo 124 del Decreto 2053 de 1974, siempre que el contribuyente demuestre la existencia del mismo.”

Según la DIAN, cuando se cuestionen los pasivos, sí se podría calcular la renta por el método de comparación patrimonial y, en tal caso, la comparación se debe hacer entre los patrimonios líquidos determinados por la administración. De ahí que, a su juicio, esta norma prevalece sobre el artículo 91 del mismo Decreto 187 de 1975.

La Sala considera que no tiene razón la DIAN, pues el artículo 91 regula la forma en que se debe calcular la renta por el sistema de comparación patrimonial cuando el contribuyente, a propósito, incrementa el activo sin justificación alguna.

En cambio, el artículo 116 regula la situación del contribuyente que declara los activos que efectivamente posee, pero incluye pasivos que, pese a que existen materialmente, no cumplen los requisitos para declararlos como tales, es decir, son improcedentes jurídicamente. En este caso, la norma dispone que no se debe calcular la renta por el sistema de comparación patrimonial.

En caso de que los pasivos sean material y jurídicamente inexistentes, su rechazo incide en la liquidación del patrimonio líquido, pero no por ello se debe calcular la renta por comparación patrimonial a partir de esa liquidación oficial, por cuanto eso implica gravar como ingreso el patrimonio. No debe perderse de vista que, en palabras de la Sala: “El fundamento jurídico de dicho sistema [el de comparación patrimonial] es evitar la evasión del tributo derivada de la omisión de ingresos percibidos y no declarados por el contribuyente, (…)”

Las normas a las que se refiere el Consejo de estado son los artículos 236 y 237 del estatuto tributario el 91 del decreto 187 de 1975.

Esta situación se ha dado porque el contribuyente omitió activos, de manera que declaró menos activos de los que en realidad le correspondía, y esa práctica no en los presupuestos del artículo 236 del estatuto tributario como lo señala la sección cuarta, y aunque en la sentencia no se señala, el artículo que probablemente se debió aplicar fue el 239-1 del estatuto tributario. ¿Usted qué opina?

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Una opinión
  1. Luis dice:

    Importante
    Si una persona puede declarar renta en los formularios 230 ó 240 (IMAS de empleados o IMAS de trabajadores por cuenta propia), en ese caso, aunque incremente injustificadamente su patrimonio líquido de un año a otro, la DIAN no puede modificar las RGA de esos formularios 230 ni 240 con la "renta por comparación patrimonial" del art. 236 pues dicha "renta por comparación patrimonial" esa es una renta líquida especial (que al igual que la otra renta liquida especial del art 239-1 por activos omitidos o pasivos inexistentes) solo afecta a la depuración ordinaria y no afecta a las RGA (ver las normas del art. 332 y 339 que regulan las RGA de los empleados y de los trabajadores por cuenta propia). Lo anterior se comprueba incluso con el propio programa "Ayuda Renta de la DIAN" pues cuando se usa dicho programa y el declarante es un "empleado" que pretende incluir directamente en el formulario 210 activos que había omitido en años anteriores, en ese caso el programa ayuda renta le hace aparecer el valor de la "renta líquida por activos omitidos" solo en el renglón 65 del formulario 210 pero no le afecta ninguno de los renglones 72 a 83 del mismo formulario 210 en los cuales se calcula la RGA para efectos del IMAN del empleado y obviamente tampoco le afecta ninguno de los renglones 30 a 47 del formulario 230 en los que puede calcular con la misma RGA su respectivo IMAS

    En este artículo del año pasado de otro portal escribieron

    http://actualicese.com/actualidad/2015/03/03/oro-quienes-declaran-con-el-imas-no-necesitarian-efectuar-normalizaciones-tributarias-en-el-impuesto-a-la-riqueza/

    Si una persona natural residente califica en la categoría de “empleado” (artículos 329 a 335 del E.T.) o de “Trabajador por cuenta propia” (artículos 336 a 340 del E.T), y reúne los requisitos para poder presentar al final del año su declaración de renta con el sistema IMAS (Impuesto Mínimo Alternativo Simple), en tal caso a dicha persona le saldría mucho más económico normalizar directamente en sus declaraciones del IMAS, en lugar de hacerlo en una declaración del “Impuesto a la Riqueza”, los valores de los activos que ha mantenido ocultos en años anteriores o de los pasivos ficticios que ha incluido en las declaraciones de años anteriores.

    En efecto, y tal como lo hemos destacado en otras ocasiones, las normas de los artículos 332 y 339 del E.T., al momento de definir la forma en que se calcula la “Renta Gravable Alternativa” (RGA) del “empleado” y la RGA del “trabajador por cuenta propia”, no han dicho en ningún momento que dichas RGA se tengan que incrementar con lo que sería la “renta gravable especial por activos omitidos o pasivos inexistentes” que se menciona en el artículo 239-1 del E.T.

    Dicha “renta gravable especial” solo deben calcularla todos los demás contribuyentes (personas naturales o jurídicas) que presentan sus declaraciones de renta en los formularios 110 y 210 (informándola en los renglones 63 y 65, respectivamente, de dichos formularios) pero no tendría que ser calculada por las personas naturales que presenten las declaraciones en los formularios 230 (IMAS de empleados) ni 240 (IMAS de trabajadores por cuenta propia).

    Más económico en la declaración del IMAS que en la del Impuesto a la Riqueza

    Por tanto, si una persona natural decide que presentará por ejemplo su declaración de renta del año gravable 2014 en el formulario 230 o 240, y en esa declaración normaliza unos activos ocultos, supóngase de $30.000.000, dicha persona no tendrá que pagar ni un peso más de impuesto de renta en ese formulario 230 o 240 pues su RGA no se aumentará con el valor de esos $30.000.000.

    En cambio, si esa misma persona se acogiera a lo indicado en los artículos 35 a 40 de la Ley 1739 del 2014, y en lugar de normalizar sus activos ocultos directamente en su declaración del IMAS decidiera normalizarlos dentro de la declaraciones del “Impuesto a la Riqueza” del año 2015, en ese caso sí le tocaría liquidar tanto el respectivo “Impuesto a la Riqueza” (con tarifa del 0,125%), como el “impuesto de normalización tributaria” con tarifa del 10%. En total, sobre los $30.000.000 del activo que quisiera normalizar, le cobrarían $3.037.500 (ver nuestra herramienta: “Modelo para proyectar el impuesto a la riqueza y de normalización tributaria 2015 a 2018”).

    Debe en todo caso advertirse que si el monto de los activos ocultos o pasivos inexistentes que la persona natural quiere normalizar, es un monto demasiado alto, en ese caso su patrimonio líquido al cierre del año se le puede incrementar demasiado impidiéndole quizá que pueda continuar declarando con el IMAS en los años siguientes (pues uno de los requisitos para acogerse al IMAS es que en el “año anterior” el patrimonio líquido sea inferior a 12.000 UVT; ver artículo 3 del Decreto 3032 de diciembre del 2013).

    La Ley 1739 del 2014 no aprovechó para corregir el defecto que dejó la ley 1607 del 2012

    El ejemplo que acabamos de ilustrar sirve para demostrar que la ley 1607 del 2012, al momento de diseñar en los artículos 332 y 339 del E.T., lo que es la RGA de los “empleados” y de los “trabajadores por cuenta propia”, cometió el grave error de dejar por fuera de los componentes de dichas RGA lo que son las “rentas gravables por activos omitidos o pasivos inexistentes”, provocando así una grave inequidad tributaria en relación con los demás declarantes que no puedan declarar con el IMAS.

    Por tanto, como la Ley 1739 del 2014 no aprovechó para corregir el defecto de los artículos 332 y 339 del E.T., en la práctica las personas naturales que presenten declaraciones con el IMAS sí podrán seguir saneando sus activos omitidos o pasivos inexistentes sin interesarse para nada en la oportunidad de la “normalización tributaria” que les abrió la Ley 1739 del 2014.

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