El principio de irretroactividad en la reforma tributaria II: Los dividendos

El artículo 92 de la reforma tributaria (ley 1607 de 2012) modifico la forma de determinar los dividendos no gravados de que trata el artículo 49 del estatuto tributario, la norma dispuso:

Artículo 92. Modifíquese el artículo 49 del Estatuto Tributario, el cual quedará así:

"Artículo 49. Determinación de los dividendos y participaciones no gravados. Cuando se trate de utilidades obtenidas a partir del 1º de enero de 2013, para efectos de determinar el beneficio de que trata el artículo anterior, la sociedad que obtiene las utilidades susceptibles de ser distribuidas a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, utilizará el siguiente procedimiento:

1. Tomará la Renta Líquida Gravable más las Ganancias Ocasionales Gravables del respectivo año y le restará el resultado de tomar el Impuesto Básico de Renta y el Impuesto de Ganancias Ocasionales liquidado por el mismo año gravable, menos el monto de los descuentos tributarios por impuestos pagados en el exterior correspondientes a dividendos y participaciones a los que se refieren los literales a), b) y c) del inciso segundo del artículo 254 de este Estatuto.

2. Al resultado así obtenido se le adicionará el valor percibido durante el respectivo año gravable por concepto de:

a) Dividendos o participaciones de otras sociedades nacionales y de sociedades domiciliadas en los países miembros de la Comunidad Andina de Naciones, que tengan el carácter no gravado; y

b) Beneficios o tratamientos especiales que, por expresa disposición legal, deban comunicarse a los socios, accionistas, asociados, suscrip­tores, o similares. 

3. El valor obtenido de acuerdo con lo dispuesto en el numeral anterior constituye la utilidad máxima susceptible de ser distribuida a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.

4. El valor de que trata el numeral 3 de este artículo deberá contabilizarse en forma independiente de las demás cuentas que hacen parte del patrimonio de la sociedad hasta concurrencia de la utilidad comercial.

5. Si el valor al que se refiere el numeral 3 de este artículo excede el monto de las utilidades comerciales del período, el exceso se podrá imputar a las utilidades comerciales futuras que tendrían la calidad de gravadas y que sean obtenidas dentro de los cinco años siguientes a aquel en el que se produjo el exceso, o a las utilidades calificadas como gravadas que hubieren sido obtenidas durante los dos períodos anteriores a aquel en el que se produjo el exceso.

6. El exceso al que se refiere el numeral 5 de este artículo se deberá registrar y controlar en cuentas de orden.

7. La sociedad informará a sus socios, accionistas, comuneros, asocia­dos, suscriptores y similares, en el momento de la distribución, el valor no gravable de conformidad con los numerales anteriores. 

Parágrafo 1°. Lo dispuesto en el numeral 2 y 5 de este artículo no será aplicable a los excesos de utilidades que provengan de rentas exentas u otras rentas o beneficios tributarios cuyo tratamiento especial no se pueda trasladar a los socios, accionistas, asociados, suscriptores, o similares por disposición expresa de la ley. 

Parágrafo 2°. Las utilidades comerciales después de impuestos, obtenidas por la sociedad en el respectivo período gravable que excedan el resultado previsto en el numeral 3 tendrán la calidad de gravadas. Dichas utilidades constituirán renta gravable en cabeza de los socios, accionistas, asociados, suscriptores, o similares, en el año gravable en el cual se distribuyan, cuando el exceso al que se refiere este parágrafo no se pueda imputar en los términos del numeral 5 de este artículo. La sociedad efectuará la retención en la fuente sobre el monto del exceso calificado como gravado, en el momento del pago o abono en cuenta, de conformidad con los porcentajes que establezca el Gobierno Nacional para tal efecto." 

La modificación consiste en que el caso de que el cálculo de las utilidades no gravadas sea superior a la utilidad comercial, este exceso sea imputable a las utilidades futuras o las utilidades de dos periodos anteriores a los que se produjo el exceso. Es decir que si  se determina los dividendos no gravados del año gravable 2013  como lo establece el inciso primero del articulo modificado, y resultase un exceso entre la utilidad máxima susceptible de ser distribuida como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional y las utilidades comerciales, dicho exceso, podrá se imputados a utilidades obtenidas por los años gravables (periodos) 2011 y 2012. ¿Es contraria esta disposición al principio de irretroactividad?

A este respecto, la corte constitucional en sentencia C-635 de 2011 da parámetro para medir si una disposición normativa es o no retroactiva:

"…En general se dice que una ley es retroactiva cuando tiene efectos o alcance hacia el pasado, modificando las consecuencias previstas en un régimen jurídico anterior: “En términos muy amplios se entiende que una ley es retroactiva cuando proyecta sus efectos sobre el pasado o –con mayor rigor técnico- cuando modifica los efectos jurídicos de hechos o situaciones ocurridos en el pasado. Es decir, cuando les otorga efectos jurídicos que son distintos de los que les otorgaba a esos hechos o situaciones del pasado la ley vigente en el momento en que ellos ocurrieron o se configuraron…

…Aplicando los conceptos generales de retroactividad de las leyes al ámbito tributario, se entiende que una norma tiene efectos retroactivos cuando crea un  gravamen, lo suprime o modifica alguno de los elementos del hecho generador y busca “incidir sobre hechos o situaciones ya ocurridos o configurados con anterioridad al momento en que la ley entra en vigencia. Otra hipótesis se presenta cuando la ley modifica cualquiera de los demás elementos que delimitan la obligación tributaria, “y pretende incidir sobre hechos o situaciones configurados antes de la fecha de su entrada en vigor…"

Entonces ¿será que lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 49 Et modifica  incide sobre la determinación de la base gravable de los dividendos de los años 2011 y 2012 en un dado caso?  La respuesta es claramente afirmativa.

Por último, el ex ministro de hacienda Dr. Juan Carlos Echeverry en un foro de  economía en la universidad de los andes a comienzos del año, menciono la necesidad de crear un viceministerio de ingresos (caso México), que “organice el pensamiento profundo sobre el esquema tributario  colombiano” ¿Cómo vamos con eso?

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