Especial de Declaración de Impuesto sobre la Renta y Complementario Personas Naturales, año gravable 2014

El tema del Impuesto sobre la renta y complementarios de las personas naturales reviste mayor importancia a partir de los cambios introducidos por la reforma tributaria del año 2012.

Durante todo el año gravable 2013 estuvimos prestos a la reglamentación por parte del gobierno nacional, situación que efectivamente inició con la expedición del decreto 099 de 2013 en relación con la retención en la fuente. Posteriormente fue expedido el decreto 1070 de 2013 en el cual se aclaraban igualmente algunos aspectos relacionados con la retención en la fuente de las personas naturales, la obligación de suministrar un certificado a los empleadores o agentes de retención y corrigió algunos aspectos de aplicabilidad del IMAN e IMAS.

No obstante, fue solo hasta el 27 de diciembre de 2013 que se dieron a conocer los lineamientos para determinar la categoría tributaria de las personas naturales, y específicamente el relacionado con la definición de “empleados”. Situación que inclusive hoy presenta serias dificultades interpretativas.

No siendo esto suficiente, algunos aspectos claramente definidos por la ley y los decretos reglamentarios no resultaron aplicables para la DIAN por simple decisión de la autoridad tributaria. Con ello hacemos referencia a los requisitos para acceder al IMAN e IMAS que claramente el decreto 1070 de 2013 señaló que estaban referenciados en UVT haciendo relación a la RGA.  Por el contrario, la DIAN en sus formularios virtuales concibió dicho límite en función de los ingresos.

Todos los anteriores aspectos han ido surtiendo una evolución que consideramos importante relatar a nuestros lectores en este Especial de Impuesto de Renta y Complementario de Personas naturales, año gravable 2014.

En el cual pretendemos desarrollar cada uno de los aspectos a tener en cuenta al momento de elaborar de forma óptima una declaración de impuesto sobre la renta y complementarios.

Para ello en este especial desarrollaremos los siguientes temas:

El objetivo, es que podamos abarcar con éxito el proceso de elaboración de una declaración de renta. Confiamos en que este material les ayude a afrontar los próximos vencimientos tributarios.

Por ello antes de iniciar lo invitamos a consultar el siguiente marco normativo:

Contenido

1. Determine si es Residente

2. Determine si está o no obligado a declarar

2.1  Extranjeros obligados a declarar

2.2  Residentes NO obligados a declarar

2.3  Trabajadores por cuenta propia NO obligados a declarar.

2.4  Declaración voluntaria

2.5  Una vez analizado si está obligado a declarar ¿Cuál es el paso a seguir?

3. Determine la Categoría Tributaria (Empleados, Trabajadores por cuenta propia u Otros)

3.1 Definiciones importantes

3.2 ¿Qué es un Empleado?

3.2.1  Conjunto 1

3.2.2  Conjunto 2

3.2.3  Conjunto 3

3.2.4  Normas antielusión en la clasificación de las categorías tributarias.

3.2.5  Las profesiones liberales.

3.2.6  ¿Cómo salirse de la Categoría tributaria de Empleados?

3.2.7   ¿Qué es un Empleado según la Doctrina de la DIAN?

3.3    Trabajador por cuenta propia

3.4  Otros

3.4.1  Los pensionados

4. Determine el Sistema aplicable

4.1  Sistemas de determinación del Impuesto para la categoría de “Empleados”

4.1.1  Sistema Ordinario

4.1.2   Renta presuntiva

4.1.3  IMAN de “Empleados”

4.1.4  IMAS de “Empleados”

4.2   Sistema de determinación del Impuestos para los “Trabajadores por Cuenta Propia”.

4.2.1  Sistema Ordinario

4.2.2  Renta Presuntiva

4.2.3  IMAS de “Trabajadores por cuenta propia”

4.3  Sistema de determinación del Impuesto para la categoría de “Otros”.

5. Algunos aspectos a considerar en las declaraciones de IMAS

5.1 IMAN e IMAS ¿sirven para incluir activos omitidos o excluir pasivos inexistentes?

5.2  El pago y la firmeza de las declaraciones de IMAS

5.3  Firmeza de las declaraciones de IMAS en vilo

5.4  Termino para solicitar la devolución de saldos a favor de las declaraciones de IMAS

5.5  Anticipo de impuesto en el IMAS

6. Bibliografía

1.   Determine si es Residente

No ocuparemos entonces en dar los lineamientos generales del concepto de residencia. Pero ¿Por qué es tan importante determinar la residencia fiscal de una persona natural? Simplemente, a partir de clasificar a una persona como residente o no, determina si está obligada a tributar por el sistema de renta mundial o si por el contrario solo tributa por el sistema de renta territorial.

En lo que tiene que ver con la residencia de personas naturales, el artículo 10 del estatuto tributario fue modificado por la ley 1607 de 2012, dejando como disposición lo siguiente:

“Artículo. 10. Residencia para efectos tributarios. Se consideran residentes en Colombia para efectos tributarios las personas naturales que cumplan con cualquiera de las siguientes condiciones:

  1. Permanecer continua o discontinuamente en el país por más de ciento ochenta y tres (183) días calendario incluyendo días de entrada y salida del país, durante un periodo cualquiera de trescientos sesenta y cinco (365) días calendario consecutivos, en el entendido que, cuando la permanencia continua o discontinua en el país recaiga sobre más de un año o periodo gravable, se considerará que la persona es residente a partir del segundo año o periodo gravable;
  2. Encontrarse, por su relación con el servicio exterior del Estado colombiano o con personas que se encuentran en el servicio exterior del Estado colombiano, y en virtud de las convenciones de Viena sobre relaciones diplomáticas y consulares, exentos de tributación en el país en el que se encuentran en misión respecto de toda o parte de sus rentas y ganancias ocasionales durante el respectivo año o periodo gravable;
  3. Ser nacionales y que durante el respectivo año o periodo gravable:
  4. Su cónyuge o compañero permanente no separado legalmente o los hijos dependientes menores de edad, tengan residencia fiscal en el país; o,
  5. El cincuenta por ciento (50%) o más de sus ingresos sean de fuente nacional; o,
  6. El cincuenta por ciento (50%) o más de sus bienes sean administrados en el país; o,
  7. El cincuenta por ciento (50%) o más de sus activos se entiendan poseídos en el país; o.
  8. Habiendo sido requeridos por la Administración Tributaria para ello, no acrediten su condición de residentes en el exterior para efectos tributarios; o,
  9. Tengan residencia fiscal en una jurisdicción calificada por el Gobierno Nacional como paraíso fiscal.

Parágrafo. Las personas naturales nacionales que, de acuerdo con las disposiciones de este artículo acrediten su condición de residentes en el exterior para efectos tributarios, deberán hacerlo ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales mediante certificado de residencia fiscal o documento que haga sus veces, expedido por el país o jurisdicción del cual se hayan convertido en residentes.

Parágrafo 2. No serán residentes fiscales, los nacionales que cumplan con alguno de los literales del numeral 3, pero que reúnan una de las siguientes condiciones:

  1. Que el cincuenta por ciento (50%) o más de sus ingresos anuales tengan su fuente en la jurisdicción en la cual tengan su domicilio,
  2. Que el cincuenta por ciento (50%) o más de sus activos se encuentren localizados en la jurisdicción en la cual tengan su domicilio.

El Gobierno Nacional determinará la forma en la que las personas a las que se refiere e presente parágrafo podrán acreditar lo aquí dispuesto.”

Lo primero que debemos resaltar, es que el numeral 1° del artículo 10, adopta el término de días (183) reconocidos internacionalmente para poner a tono nuestra legislación. Sin embargo, es de aclarar que la permanencia de estos 183 días no se computará dentro del marco de año gravable como se venía realizando anteriormente, sino durante un periodo cualquiera de 365 días indistintamente que se trate de dos periodos gravables. El problema de este primer escenario radica en la permanencia discontinua.

Por ejemplo: si una persona ingresa al país el 10 de noviembre  de 2013 y sale el 30 de mayo de 2014, se considera residente por el año gravable 2014.

Ahora bien, un reciente pronunciamiento de la DIAN que confirma la postura de la administración en el sentido de hacer indivisible el año gravable.  Para comprender el tema veamos un ejemplo:

Un extranjero no residente llega al país el 15 de febrero del año X1 y sale del país el 15 de octubre del año x1. ¿Qué ocurre tributariamente con esta persona?

En esa medida observemos la siguiente gráfica:

Esta persona dentro del año x1 tendrá tres calificaciones tributarios, del 1 de enero a 15 de febrero es un no sujeto, del 15 de febrero al 17 de agosto, tiene la connotación de no residente, y  “a partir” del 18 de agosto será considerado residente para efectos fiscales.

En el presente ejemplo los efectos financieros no revistan mayor envergadura, pues simplemente se afecta un corto periodo de tiempo (1 de enero a 15 de febrero). Sin embargo, si  el análisis se hubiese hecho con alguien que entra el 15 de mayo, ya  se está ante rentas de 4 meses y medio que se verían afectadas tributando en Colombia.

Ahora bien, la postura de la DIAN señala que al ser contribuyente dentro del año gravable X1, dicha persona debe tributar por el sistema de renta mundial por LA TOTALIDAD del año gravable. Así lo señala el concepto 734 de 2015 donde se observa:

“En tal contexto, es claro que el período gravable del impuesto sobre la renta es anual coincidiendo con el año calendario -salvo los casos de constitución o liquidación de sociedades- en los cuales puede ser menor al calendario. Por ello el contribuyente del impuesto sobre la renta obligado a declarar, deberá hacerlo por el período completo dada la inescindibilidad del mismo, y no por fracciones de año salvo los casos en que expresamente la ley lo prevea, que no es el de los extranjeros aquí aludidos.

Por lo mismo, cuando un extranjero adquiere la condición de residente en el país, lo es respecto del período gravable en el cual adquiere dicha condición y deberá presentar su declaración por sus rentas de fuente nacional y extranjera obtenidas durante el respectivo período. El hecho de adquirir la residencia en un mes ya iniciado el año, no conlleva que solo desde ese mes, a manera de ejemplo concreta los 183 días en mayo de 2014, deba incluir los ingresos solo desde mayo-, por que como ya se señaló, el período gravable del impuesto legalmente no es divisible. Una situación es la contabilización de los días para concretar la residencia y otra distinta es la obligación de declarar por todo el período. Para que el extranjero no residente tuviera la obligación de declarar por fracción de año desde el momento en que culmina el tiempo de permanencia en el país exigido en la norma, tendría que haberse previsto legalmente, lo cual no ha sido consignando.”

El asunto, tiene mayor importancia cuando se analiza conjuntamente con  el tema de descuentos tributarios por impuestos pagados en el exterior. [1]

Recordemos que el artículo 10 del Estatuto Tributario señala que los 183 días se deben computar dentro de un periodo cualquiera de 365 días. En ese orden de ideas veamos un ejemplo.

Un extranjero llega al país el 15 de enero del año x1, y sale el 1 de abril del año x1. Posteriormente ingresa al país el 15 de junio del mismo año (x1) y sale el 5 de febrero del segundo año (x2). ¿Qué sucede con el año x1? ¿Cuál es su situación tributaria en el año x2?

Del 15 de enero de año x1 al 1 de abril de año x1, tenemos que simplemente no es residente, en tanto simplemente tiene 76 días de permanencia en el país. No obstante cuando el extranjero vuelve a ingresar  al país el 15 de junio (año x1) se reactiva el computo, y en esa medida para el 1 de octubre de del año x1 tenemos que es residente fiscal, y por lo tanto debe  tributar en Colombia. Tal como lo vimos en la primera entrega de residencia fiscal.

No obstante, el problema radica en el cómputo de los 183 días para el segundo año. Recordemos que para la residencia del año x1 se sumaron los días desde el 15 de junio al 1 de octubre.  En esa medida si hacemos cohorte del 15 de junio del año x1 al 15 de junio del año x2, tenemos un “periodo cualquiera de 365 días” y el extranjero permaneció en el país más de 183 días que es lo que señala el artículo 10 del Estatuto Tributario. Y en esa medida sería residente fiscal.

El problema radica en el periodo del 1 de agosto al 1 de octubre del año x1. Pues fueron tenidos en cuenta para la residencia del primer año, y serian tomados también para efectos de la residencia del 2 año. Es decir, esos días servirían para calificar la residencia en dos oportunidades. Situación que no fue tomada en cuenta al momento de redactar la norma y que viene trayendo complicaciones, ya que algunos autores señalan una vez tomados los días para el cómputo de la residencia no se pueden volver a sumar posteriormente.

El segundo ítem del numeral 3 del artículo 10 del Estatuto Tributario aplica para agentes diplomáticos que no tributen  en los estados donde se encuentren, o que si lo hacen tengan algún tipo de prerrogativas.

El tercer punto es el de mayor relevancia. Pues este en particular, aplica exclusivamente a los nacionales. Sobre este respecto, algunos opinan una situación desfavorable en relación con los extranjeros, pues el concepto de residencia debería ser indistinto a la nacionalidad de la persona. En el sentido de que si un extranjero tiene familia, patrimonio o ingresos también debería ser considerado residente por atracción para efectos tributarios en Colombia. En el contexto internacional, estas condiciones se conocen como el centro de intereses vitales y de intereses económicos.

Este apartado, fue reglamentado por el decreto 3028 de 2013, el cual dispuso como debe entenderse cada  literal, determinando como causal justificativa de incremento patrimonial esta condiciones y dando de paso validez a la certificación de los contadores públicos y revisores fiscales en relación con los literales b), c) y d). Es de resaltar que el concepto de familia se circunscribe al concepto de familia nuclear y no al concepto genérico de la misma.

El numeral 3 del artículo 10 del estatuto tributario, presenta una serie de interrogantes que fueron resueltos por el decreto 3028 del 2013 y que queremos dejar claros a nuestros lectores. La norma señala:

  1. Ser nacionales y que durante el respectivo año o periodo gravable:
  2. Su cónyuge o compañero permanente no separado legalmente o los hijos dependientes menores de edad, tengan residencia fiscal en el país; o,
  3. El cincuenta por ciento (50%) o más de sus ingresos sean de fuente nacional; o,
  4. El cincuenta por ciento (50%) o más de sus bienes sean administrados en el país; o,
  5. El cincuenta por ciento (50%) o más de sus activos se entiendan poseídos en el país; o.
  6. Habiendo sido requeridos por la Administración Tributaria para ello, no acrediten su condición de residentes en el exterior para efectos tributarios; o,
  7. Tengan residencia fiscal en una jurisdicción calificada por el Gobierno Nacional como paraíso fiscal.

Parágrafo. Las personas naturales nacionales que, de acuerdo con las disposiciones de este artículo acrediten su condición de residentes en el exterior para efectos tributarios, deberán hacerlo ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales mediante certificado de residencia fiscal o documento que haga sus veces, expedido por el país o jurisdicción del cual se hayan convertido en residentes.

En relación con los ingresos, la norma no hace distinción entre gravados y no gravados, o exentos o ingresos no constitutivos de renta. Simplemente dispone los ingresos y el artículo 1 del decreto 3028 de 2013 establece como se debe hacer el cálculo de la proporción:

: Total de ingresos ordinarios y extraordinarios de fuente nacional

Total de ingresos ordinarios y extraordinarios de fuente nacional y extranjera

Ejemplo: Si una persona tiene ingresos mundiales por $150.000.000, de los cuales corresponden a Colombia de $80.000.000 entonces:

80.000.000 / 150.000.000 (100): 53%

Por lo tanto esta persona será considerada residente en Colombia.

Ahora bien, en relación con el patrimonio, la norma establece que “El cincuenta por ciento (50%) o más de sus activos se entiendan poseídos en el país; o.”. lo cual generaba cuestionamientos en relación se deberían computar el número de activos o el valor de los mismos. Por lo tanto el decreto 3028 de 2013 aclaró que se debe tener en cuenta que se trata de “valor patrimonial de los bienes”.

Ejemplo: una persona posee una casa en Colombia por $300.000.000 y tiene dos carros en el extranjero por valor de 100.000.000 cada uno. En total posee un patrimonio valorativo de $500.000.000.

Si interpretamos la norma de forma exegética, entenderíamos que no es residente en Colombia puesto que posee tres (3) bienes y dos (2) de ellos están en el exterior es decir tiene tan solo un 33% de bienes en Colombia. Pero con la aclaración del decreto debemos es computar el valor patrimonial de los mismos, y así entonces, la casa representa el 60% de los bienes en términos de valor patrimonial y por tanto será considerado residente para efectos tributarios.

Las modificaciones efectuadas por la ley 1739 de 2014 y contempladas en el parágrafo 2 del artículo 10 del Estatuto Tributario  solo revisten trascendencia para el año gravable 2015.

Para facilitar la labor de determinación de la residencia aplique el siguiente test:

 Los asteriscos rojos son condiciones que solo les aplican a colombianos.

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