Especial de Reforma Tributaria V: Base gravable del impuesto a la riqueza

Continuando con nuestra especial de reforma tributaria, en esta oportunidad analizaremos el tema de la base gravable del impuesto a la riqueza.

El artículo 4 de la ley 1739 de 2014 señala:

Artículo 295-2. Base Gravable. La base gravable del impuesto a la riqueza es el valor del patrimonio bruto de las personas jurídicas y sociedades de hecho poseído a 1° de enero de 2015, 2016 y 2017 menos las deudas a cargo de las mismas vigentes en esas mismas fechas, y en el caso de personas naturales y sucesiones ilíquidas, el patrimonio bruto poseído por ellas a 1° de enero de 2015, 2016, 2017 y 2018 menos las deudas a cargo de las mismas vigentes en esas mismas fechas, determinados en ambos casos conforme a lo previsto en el Título II del Libro I de este Estatuto, excluyendo el valor patrimonial que tengan al 1° de enero de 2015, 2016 y 2017 para los contribuyentes personas jurídicas y sociedades de hecho, y el que tengan a 1° de enero de 2015, 2016, 2017 y 2018 las personas naturales y las sucesiones ilíquidas, los siguientes bienes:

  1. En el caso de las personas naturales, las primeras 12.200 UVT del valor patrimonial de la casa o apartamento de habitación.
  2. El valor patrimonial neto de las acciones, cuotas o partes de interés en sociedades nacionales poseídas directamente o a través de fiducias mercantiles o fondos de inversión colectiva, fondos de pensiones voluntarias, seguros de pensiones voluntarias o seguros de vida individual determinado conforme a las siguientes reglas: En el caso de acciones, cuotas o partes de interés de sociedades nacionales, poseídas a través de fiducias mercantiles o fondos de inversión colectiva, fondos de pensiones voluntarias, seguros de pensiones voluntarias o seguros de vida individual el valor patrimonial neto a excluir será el equivalente al porcentaje que dichas acciones, cuotas o partes de interés tengan en el total de patrimonio bruto del patrimonio autónomo o del fondo de inversión colectiva, del fondo de pensiones voluntarias, de la entidad aseguradora de vida, según sea el caso, en proporción a la participación del contribuyente.
  3. El valor patrimonial neto de los bienes inmuebles de beneficio y uso público de las empresas públicas de transporte masivo de pasajeros, así como el valor patrimonial neto de los bancos de tierras que posean las empresas públicas territoriales destinadas a vivienda prioritaria.
  4. El valor patrimonial neto de los activos fijos inmuebles adquiridos y/o destinados al control y mejoramiento del medio ambiente por las empresas públicas de acueducto y alcantarillado.
  5. El valor de la reserva técnica de Fogafín y Fogacoop.
  6. Respecto de los contribuyentes de que tratan los numerales 4 y 5 del artículo 292-2 del Estatuto Tributario que sean entidades financieras del exterior el valor de las operaciones activas de crédito realizadas con residentes fiscales colombianos o sociedades nacionales así como los rendimientos asociados a los mismos.
  7. Respecto de los contribuyentes de que tratan los numerales 4 y 5 del artículo 292-2 del Estatuto Tributario, el valor de las operaciones de leasing internacional así como los rendimientos financieros que de ellas se deriven, cuyos objetos sean activos localizados en el territorio nacional.
  8. En el caso de los extranjeros con residencia en el país por un término inferior a cinco (5) años, el valor total de su patrimonio líquido localizado en el exterior.
  9. Los contribuyentes a que se refiere el numeral 4 del artículo 19 de este Estatuto, pueden excluir de su base el valor patrimonial de los aportes sociales realizados por sus asociados. 

Parágrafo 1°. La base gravable, en el caso de las cajas de compensación, los fondos de empleados y las asociaciones gremiales, estará constituida por el valor del patrimonio bruto del contribuyente poseído a 1° de enero de 2015, a 1° de enero de 2016 y a 1° de enero de 2017 menos las deudas a cargo del contribuyente vigentes en esas mismas fechas, siempre que, tanto el patrimonio bruto como las deudas, se encuentren vinculados a las actividades sobre las cuales tributan como contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios. 

Parágrafo 2°. Los valores patrimoniales que se pueden excluir de la base gravable del Impuesto a la Riqueza se determinarán de conformidad con lo previsto en el Título II del Libro I de este Estatuto. El valor patrimonial neto de los bienes que se excluyen de la base gravable, es el que se obtenga de multiplicar el valor patrimonial del bien por el porcentaje que resulte de dividir el patrimonio líquido por el patrimonio bruto a 1° de enero de 2015, a 1° de enero de 2016, a 1° de enero de 2017 en el caso de los contribuyentes personas jurídicas y sociedades de hecho, y el que resulte de dividir el patrimonio líquido por el patrimonio bruto a 1° de enero de 2015, 1° de enero de 2016, 1° de enero de 2017 y 1° de enero de 2018 en el caso de los contribuyentes personas naturales y sucesiones ilíquidas. 

Parágrafo 3°. Para efectos del numeral 2 del presente artículo, las sociedades fiduciarias, las sociedades administradoras de fondos de inversión colectiva o las sociedades administradoras de fondos de pensiones voluntarias, o las entidades aseguradoras de vida, según corresponda, certificarán junto con el valor patrimonial de los derechos o participaciones, el porcentaje que dichas acciones, cuotas o partes de interés tengan en el total del patrimonio bruto del patrimonio autónomo o del fondo de inversión colectiva o del fondo de pensiones voluntarias o las entidades aseguradoras de vida, según sea el caso. 

Parágrafo 4°. En caso de que la base gravable del impuesto a la riqueza determinada en cualquiera de los años 2016, 2017 y 2018, sea superior a aquella determinada en el año 2015, la base gravable para cualquiera de dichos años será la menor entre la base gravable determinada en el año 2015 incrementada en el veinticinco por ciento (25%) de la inflación certificada por el Departamento Nacional de Estadística para el año inmediatamente anterior al declarado y la base gravable determinada en el año en que se declara. Si la base gravable del impuesto a la riqueza determinada en cualquiera de los años 2016, 2017 y 2018, es inferior a aquella determinada en el año 2015, la base gravable para cada uno de los años será la mayor entre la base gravable determinada en el año 2015 disminuida en el veinticinco por ciento (25%) de la inflación certificada por el Departamento Nacional de Estadística para el año inmediatamente anterior al declarado y la base gravable determinada en el año en que se declara. 

Parágrafo 5°. Los bienes objeto del impuesto complementario de normalización tributaria que sean declarados en los períodos 2015, 2016 y 2017, según el caso, integrarán la base gravable del impuesto a la riqueza en el año en que se declaren. El aumento en la base gravable por este concepto no estará sujeto al límite superior de que trata el parágrafo 4° de este artículo. 

Parágrafo 6°. En el caso de las personas naturales sin residencia en el país y las sociedades y entidades extranjeras que tengan un establecimiento permanente o sucursal en Colombia, la base gravable corresponderá al patrimonio atribuido al establecimiento o sucursal de conformidad con lo establecido en el artículo 20-2 del Estatuto Tributario.

Para efectos de la determinación de los activos, pasivos, capital, ingresos, costos y gastos que se tienen en cuenta al establecer el patrimonio atribuible a un establecimiento permanente o sucursal durante un año o período gravable, se deberá elaborar un estudio, de acuerdo con el Principio de Plena Competencia, en el cual se tengan en cuenta las funciones desarrolladas, activos utilizados, el personal involucrado y los riesgos asumidos por la empresa a través del establecimiento permanente o sucursal y de las otras partes de la empresa de la que el establecimiento permanente o sucursal forma parte.

La base gravable del impuesto a la riqueza se sustrae como lo señalan los numerales, sin representar mayor dificultad.

No obstante, hay dos factores que llaman la atención, el primero, la determinación de bases gravables particulares, como es el caso de las cajas de compensación familiar, los fondos de empleados y las asociaciones gremiales, a quienes la base gravable deberá estar vinculada a las actividades sobre las cuales tributan como contribuyentes en el impuesto de renta y complementarios.

Por otra parte, la base gravable en el caso de los establecimientos permanentes, pues la riqueza deberá medirse con un estudio de conformidad con el principio de plena competencia. Es decir un estudio similar, pero adicional, al que se hace en el caso de precios en transferencia, lo que deja un amplio margen de subjetividad en la determinación del patrimonio atribuible.

Otro aspecto que resalta la norma, es la incorporación de límites a la base gravable, límites tanto superiores como inferiores, ambos calculados en base a la cuarta parte de la inflación, lo que a priori, representa un beneficio para aquellos contribuyentes cuyos márgenes de rentabilidad aumenten durante el año 2016 y 2017.

Sin embargo, en el caso de contribuyentes que levemente hayan sido catalogados como sujetos pasivos del impuesto al patrimonio, aun cuando su patrimonio se contraiga a niveles muy bajos, su impuesto no podrá disminuir más allá de los que permita la base gravable, es decir la cuarta parte de la inflación.

Veamos un ejemplo.

Una empresa que durante el año 2014 le fue muy bien, a 1 de enero de 2015 poseía un  patrimonio  líquido de  mil doscientos millones ($1.200.000.000),  por el año gravable 2015 tendrá una tarifa del 0,20% y pagaría $2.400.000.

Ahora bien, durante el año 2015 la empresa tuvo dificultades y a 1 de enero de 2016 su patrimonio ascendía a setecientos millones ($700.000.000), en primera instancia sobre los setecientos millones debería aplicar la tarifa mínima lo que le daría un impuesto a pagar de $1.400.000.

No obstante, ante los limites señalados en la norma, suponiendo una inflación del 3%, la base gravable de este contribuyente sería de mil ciento noventa y un millones $1.191.000.000, generando un impuesto a pagar de $2.382.000,  es de decir pagará $982.000 más de lo que pagaría sin el límite inferior (la diferencia entre $2.382.000 y $1.400.000), desconociendo así el principio de capacidad contributiva y casi que obligando a la empresas a obtener tasas de crecimiento patrimonial para evitar ser afectados con el impuesto.

Finalmente la norma es clara en señalar que para el cálculo de dichos límites no se deberá computar aquellos “bienes” omitidos sujetos al impuesto de normalización tributaria.  Situación que deja en veremos aquellos derechos que son catalogados como activos, pues si estarían computados dentro de los limites, haciendo un trato disímil entre activos poseídos ya sea en bienes o en derechos. Igualmente la norma no hace referencia alguna a los pasivos inexistentes que serían objeto de normalización, lo que impide que  se  disminuya  la base gravable del impuesto.

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