Instrumentos Financieros: Pasivos Financieros Clasificación, reconocimiento y contabilización

La clasificación de los pasivos financieros, se hace en función de si se tienen o no para negociar con ellos, de manera que se pueden distinguir los pasivos para negociar del resto de los pasivos. Respecto a la valoración, la clasificación sirve para separar los pasivos que se llevan al valor razonable (si se tienen para negociar) del resto, que se llevan al costo o al costo amortizado.

El momento del reconocimiento de los pasivos, al igual que en el caso de los activos, es cuando la entidad pasa a ser parte de las condiciones contractuales del instrumento, lo que significa que se cumplen las condiciones para la existencia de un pasivo, esto es, hay una obligación actual, derivada de sucesos pasados, por causa de la cual la empresa espera desprenderse de recursos en el futuro que impliquen la salida de recursos económicos.

La mayoría de los pasivos financieros de la entidad surgen como consecuencia de sus relaciones comerciales habituales, suponen deudas incondicionales y normalmente se cancelan a corto plazo mediante su pago a los proveedores de bienes o suministradores de servicios, razón por la cual no incorporan componentes financieros significativos. Estos pasivos se reconocen cuando la entidad ha contraído la obligación legal de pagarlos al vencimiento.

Cuando la entidad ha adquirido un compromiso firme de comprar bienes o servicios para sus actividades de operación, y el compromiso terminará con la compra de los mismos (es decir, no va a ser liquidado en efectivo pagando la diferencia entre los valores razonables entre la fecha de compromiso y la de liquidación del contrato), procederá a reconocer la deuda sólo cuando se haya hecho cargo de los bienes o ha recibido los servicios correspondientes.

Los compromisos de préstamo, que son frecuentes en entidades de crédito y pueden darse también en empresas comerciales o industriales, están fuera del alcance de la NIIF 9 si no pueden ser liquidados, en términos netos, con efectivo u otro instrumento financiero. La NIC 37 Provisiones, Activos contingentes y Pasivos Contingentes establece los principios para contabilizar los compromisos de préstamo donde la entidad se haya obligado a suministrar fondos a un precio menor que el interés de mercado. En esencia, el emisor del compromiso lo valorará por su valor razonable al reconocerlo, y luego lo valorará por el mayor valor entre el valor razonable y el costo amortizado del importe inicial por el que fuera reconocido.

No obstante, si el contrato correspondiente va a ser liquidado en términos netos por las partes, se trata de un derivado financiero, y se reconoce en cuanto aparece la deuda y es evaluable (o en su caso, el derecho de cobro). Por ejemplo, si una entidad ha comprado 1.000 toneladas de cobre a seis meses y el contrato se va a liquidar mediante el pago por una de las partes de la diferencia entre el precio pactado a plazo y el precio al contado de la materia prima, la entidad tendrá que reconocer un pasivo financiero desde el momento en que el precio a plazo que fije el mercado sea inferior al precio pactado (o en caso contrario, tendrá que reconocer un activo por la diferencia).

Los pasivos en los que se incurre para propósitos de financiación de las operaciones de la empresa, que normalmente se mantienen hasta el vencimiento (bonos, préstamos, ya sean a corto o a largo plazo), se reconocen cuando se ha recibido el efectivo correspondiente, y no se consideran como partidas para negociar con ellas.

La valoración de los pasivos financieros, a efectos de su reconocimiento inicial debe hacerse por su valor razonable. En el caso de que se trate de efectivo, la medición de este valor es directa. Cuando sea moneda extranjera, se aplicará el cambio del momento de la transacción. Cuando lo recibido sean bienes o servicios y su valor razonable sea diferente del valor de la deuda adquirida, la diferencia se reconocerá como pérdida o ganancia.

Los costos de transacción son los costos directamente atribuibles a la adquisición o emisión del pasivo (comisiones, gastos de formalización, impuestos y tasas, etc.). El tratamiento de los mismos se hace de la siguiente manera:

  1. En el caso de los pasivos financieros para negociar, se cargan a resultados inmediatamente.
  2. Cuando los costos de transacción se incurren como consecuencia de una operación de captación de financiación a corto plazo, dichos costos también se llevan directamente a resultados; y
  3. En el caso del resto de los pasivos financieros, forman parte del valor por el que se reconoce inicialmente un pasivo, esto es, se restan del importe de lo recibido, lo que supone que-al llevar esta partida al costo amortizado- serán distribuidos entre el período de tiempo sobre el que se extienda la transacción.

Respecto a la valoración posterior a la emisión o adquisición, los pasivos financieros en los que se ha incurrido para negociar con ellos, o bien que procedentes de transacciones reales o financieras se han reclasificado como objeto de negociación, buscando la realización de beneficios a corto plazo por su venta, deben separarse del resto porque esta intención requiere una valoración y un seguimiento especial. Para estos pasivos, la información relevante vendrá dada, en cada caso, por el importe que se tenga que pagar para satisfacerlos en cada momento, o lo que es igual, por su valor razonable. Los cambios en el valor razonable, que habrán de evaluarse en cada fecha de balance sin incluir en ellos los costos de transacción, se llevarán a resultados del período correspondiente.

El resto de los pasivos financieros, que no reciben una denominación específica, están destinados a ser mantenidos hasta el momento de su vencimiento, en el cual serán cancelados por el valor fijo o determinable que esté fijado en los respectivos contratos. En este caso la valoración relevante será el costo amortizado correspondiente, igual al importe obtenido más –en su caso- los intereses acumulados sobre ese importe, mediante los cuales se llegará desde el precio de emisión al valor final de reembolso (si hay rembolsos periódicos del principal, deberán ser tenidos en cuenta). Este método permite, por tanto, revisar el valor contable de estos pasivos de forma continua, y la diferencia de valoración que se produzca por la revisión se lleva a resultados del ejercicio.

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