Instrumentos Financieros: Reconocimiento y medición. Aspectos generales.

Los siempre controvertidos instrumentos financieros han preocupado sobremanera en los últimos años, sobre todo la NIC 39 ahora sustituida por la nueva NIIF 9 que entrará en vigor de manera obligatoria en enero del año 2018. Sin embargo, para satisfacción de la comunidad contable, la NIIF para PYMES dedica a los instrumentos financieros dos Secciones (11 para estudio de los instrumentos financieros básicos, y 12 para el estudio de los otros instrumentos financieros – derivados – así como la contabilidad especial de coberturas) cuya lectura y comprensión es relativamente amena y amigable.

En el presente artículo y los siguientes se pretende realizar un análisis profundo de los instrumentos financieros que la generalidad de las empresas usa con frecuencia: cuentas por cobrar, cuentas por pagar, préstamos tanto concedidos como obtenidos, inversiones en instrumentos de deuda y de patrimonio, descuento de efectos, factoring, deterioro de instrumentos financieros, tratados básicamente como “instrumentos financieros básicos” por la NIIF para PYMES (Sección 11).

Es importante por lo tanto afrontar loa principios en que se basa la contabilización de los instrumentos financieros, esto es, su reconocimiento y su valoración en el balance de situación, ya sean activos o pasivos para la empresa. La clasificación de un instrumento como de capital es residual, esto es, no se trata de un activo ni de un pasivo y pone de manifiesto una participación en el patrimonio neto, por lo que se trata de un instrumento de patrimonio, a reconocer por la cantidad que el propietario ha entregado por él a la entidad emisora.

Para la adecuada comprensión de estos principios es precios tener en mente que el objetivo fundamental de la información contable sobre los instrumentos financieros es el reflejo adecuado de los diferentes tipos de riesgo en el que la entidad ha incurrido, que variarán según el tipo de instrumento (principal o derivado), y según la utilización que se prevea para el mismo, especialmente si se desea mantener hasta el vencimiento, o el modelo de negocio de la empresa es el de cumplir con todos los compromisos de los flujos de efectivo del contrato, ya sean cobros o pagos, si se desea vender o si se está negociando continuamente con el mismo, modelo de negocios de rentabilidad a corto plazo. La clasificación implica también utilizar un determinado tipo de valoración, e imputar los cambios en el valor a resultados o a patrimonio.

De esta forma, dos principios básicos para el reconocimiento de instrumentos financieros en la empresa son los de clasificación y separación. Al adquirir un instrumento, la empresa debe conocer, en función de su naturaleza y la manera de adquirirlo, a qué categoría pertenece, de entre las ya descritas como activos (a costo amortizado o a valor razonable con cambios en resultados) o de las descritas como pasivos (para negociar o para mantener), ya que en función de la calificación que se le deberá aplicar un procedimiento u otro de valoración y contabilización.

Cuando la adquisición se hace comprando o emitiendo varios instrumentos financieros al mismo tiempo, la normativa contable del IASB obliga a separar los diferentes componentes de un instrumento compuesto, en la medida de los posible, ya que el reflejo contable de cada parte se hace por separado. Como derivación lógica de este principio de separación, la compensación de activos y pasivos financieros, para presentarlos conjuntamente en el balance ce situación, está sometida a severas limitaciones, con el fin de no enmascarar posiciones activas y pasivas que deben ser consideradas por separado.

Por último, es necesario abordar los principios de valoración, incluyendo tanto la determinación del costo, como del costo amortizado y del valor razonable, que son las tres formas de evaluación de los activos y pasivos financieros. En los activos, se debe considerar también cualquier situación de deterioro del valor, si el valor recuperable de la partida es inferior, en el momento de elaborar el balance, al valor contable de la misma.

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