NIC 12. Impuesto sobre las Ganancias. Reconocimiento de activos por impuesto diferido por diferencias temporarias deducibles

La NIC 12 regula el reconocimiento de activos por impuesto diferido que surgen de las diferencias temporarias deducibles. Recordemos que también surgen estos activos en el caso de pérdidas y créditos fiscales a plicar en ejercicios futuros que se regulan igualmente en la NIC 12.

Para estas diferencias, la NIC 12 contiene una regla general y también dos excepciones y una restricción.

Regla general: Se debe reconocer un activo por impuesto diferido para todas las diferencias temporarias deducibles, siempre que sea probable que la empresa obtenga en el futuro suficientes ganancias fiscales contra las que pueda utilizar las deducciones por diferencias temporarias deducibles.

Obsérvese la condición que se impone. El reconocimiento de estos activos está sujeto a la probabilidad de obtención de suficientes ganancias fiscales en el futuro.

Pero esta regla general tiene dos excepciones en las que no se reconoce un activo para una diferencia temporaria deducible, y una restricción en la que se limita el reconocimiento de un activo en el caso de inversiones en participadas.

Las dos excepciones al reconocimiento de un activo por impuesto diferido son:

  1. No se reconoce un activo por impuesto diferido por una diferencia temporaria deducible si la diferencia surge de un crédito mercantil negativo que reciba el tratamiento de ingreso diferido.
  2. No se reconoce un activo por impuesto diferido por una diferencia temporaria deducible si la diferencia surge en el reconocimiento inicial de un activo o pasivo, en una transacción:
  • Que no es una combinación de negocios; y
  • Que en el momento de realizarla no hay afectado ni al resultado contable ni a la ganancia (pérdida) fiscal.

La limitación se refiere al caso de inversiones en participadas: Para todas las diferencias temporarias deducibles que surjan de inversiones en dependientes, sucursales o asociadas y negocios conjuntos, la empresa debe reconocer un activo por impuesto diferido, pero solamente en el caso en que sea probable que:

  • Las diferencias temporarias vayan a revertir en un futuro previsible; y
  • Se espere disponer de suficientes ganancias fiscales en el futuro contra las que podrá utilizar esas diferencias.

 Ejemplo:

Una empresa reconoce como deuda una provisión por garantía de 100. Fiscalmente los costos por garantías serán deducibles cuando se paguen. Por tanto la base fiscal de la deuda por esa garantía es cero. Tipo impositivo, el 25%.

Es un elemento de pasivo exigible en el que su valor contable (100) es superior a su base fiscal (cero). Por tanto se produce una diferencia temporaria deducible de 100.

Cuando posteriormente se pague esta deuda (provisión) por su valor conable, la empresa reducirá su base imponible en 100 y, por tanto, se reducirá el pago de impuestos en 25.

Consecuentemente la empresa reconocerá un activo por impuesto diferido de 25 (100 al 25%), siempre que sea probable que obtenga en el futuro suficiente ganancia fiscal.

Hay que hacer la advertencia de que si, por cualquier causa, el valor contable del pasivo hubiese sido inferior a su base fiscal, se habría producido una diferencia temporaria imponible que habría dado lugar a un pasivo por impuesto diferido.

Ejemplos de diferencias temporarias deducibles:

Los ejemplos de diferencias temporarias deducibles, se refieren tanto a elementos de activo como a elementos de pasivo. Hay casos que son diferencias temporales y otros que no lo son. Estos ejemplos son los siguientes:

  • Provisiones para pensiones. Su reconocimiento no ha sido gasto fiscal deducible ya que fiscalmente se deducen cuando se pagan. Se trata de un elemento de pasivo (provisión) cuyo valor contable es mayor que su base fiscal (que será cero).
  • Costo de investigación, contabilizados como gasto del ejercicio, pero activados (y amortizables) a efectos fiscales. Se trata de un elemento que aparecería en un hipotético balance fiscal por el importe pendiente de amortizar fiscalmente, pero que no existe en el balance de situación. Es un elemento de activo en el que su valor contable (cero) es menor que su base fiscal.
  • En una combinación de negocios (adquisición) si se reconoce un pasivo, pero los costos relacionados no se, deducen hasta un ejercicio posterior, por ejemplo cuando se paguen. Es un pasivo en el que su valor contable es mayor que la base fiscal (cero). También si se reconoce un activo por un valor razonable que es menor que su base fiscal. En ambos casos se producen diferencias temporarias deducibles que darán lugar a sendos activos por impuesto diferido que se reconocerán con abono al crédito mercantil.
  • En un activo contabilizado a valor razonable, o si es valorado de nuevo sin un ajuste similar a efectos fiscales. Si el valor contable del activo es menor que su base fiscal, aparecerá un diferencia temporaria deducible.

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