NIC 12. Impuesto sobre las Ganancias. Valoración y Reconocimiento del impuesto corriente

La valoración de los pasivos y activos por impuesto corriente resulta intuitiva. Son partidas a corto plazo que se valoran según el pago o cobro esperado. No obstante la norma hace una referencia a tipos de gravamen sustancialmente aprobados, que es lógica en las partidas por impuesto diferido pero no es fácil de entender cuando0 se trata de saldos por impuesto corriente.

En concreto la NIC-12 determina que los pasivo (activos) por impuesto corriente del ejercicio presente y de ejercicios anteriores deben valorarse por el importe que se espere pagar a (recuperar de) de las autoridades fiscales, de acuerdo con los tipos de gravamen (y leyes fiscales) que hayan sido aprobados, o estén sustancialmente aprobados, en la fecha del balance.

La NIC-12 prohíbe el descuento de los saldos por impuesto diferido, pero nada dice de los saldos por impuesto corriente. De todas formas, si está prohibida la actualización financiera de los pasivos y activos por impuesto diferido, con más razón lo estarían las partidas por impuesto corriente, que vencen a mucho menor plazo.

De acuerdo con el enfoque de balance que –en consonancia con el marco conceptual- adopta la NIC-12, el proceso de reconocimiento de impuesto corriente es el siguiente:

  1. La norma regula en primer lugar y de forma preferente los activos y pasivos que aparecen en el balance de situación. Así hemos visto que se exige el reconocimiento de los pasivos y activos por impuesto corriente.
  2. Una vez que se ha requerido el reconocimiento de estas partidas en el balance, a continuación se valoran, o sea, se establecen los importes por los que han de aparecer en el balance (lógicamente por las cantidades que se esperan pagar o cobrar).
  3. Ahora, la Norma tiene que precisar cuál va a ser la contrapartida de esos pasivos o activos por impuesto corriente que obligó a reconocer. Lo normal es que sea un gasto o un ingreso, pero no siempre es así.

La filosofía de la NIC-12 es que “la contabilización de los efectos fiscales corrientes y diferidos de una transacción o suceso ha de ser coherente con el registro de esa misma transacción o suceso”. Por tanto, la contrapartida de los pasivos y activos por impuesto corriente o diferido normalmente se3rá un gasto o ingresos ya que la inmensa mayoría de las transacciones que dan lugar al pago de impuesto se recogen en la cuenta de resultados. Peo hay sucesos que también provocan el pago de impuesto y que se registran con cargo/abono a las partidas de patrimonio neto o al crédito mercantil.

La NIC-12 prescribe que el impuesto corriente (y el diferido) debe ser reconocido como un gasto o un ingreso e incluido en el resultado neto del período, excepto si tal impuesto ha surgido de:

  • Una transacción o evento que se ha reconocido directamente en el patrimonio neto;
  • Una combinación de negocios contabilizada como una adquisición.

En el caso del impuesto corriente, lo normal será que se incluya como gasto o ingreso en la cuenta de resultado. Esa cuantía que se incluye en resultados es el gasto o ingreso por impuesto corriente. Serán raros los casos en los que la deuda (Organismo tributario acreedor por impuestos a pagar) o el derecho (Organismo tributario deudor por devolución de impuestos) surjan de eventos reconocidos en el patrimonio o de combinaciones de negocios.

En estos casos menos frecuentes en los que la contrapartida no es la cuenta de resultados, la NIC-12 se refiere específicamente a eventos reconocidos en el patrimonio neto, pero no da más explicación del impuesto corriente que pueda surgir de una combinación de negocios. La Norma dice: “El impuesto corriente (y el diferido) debe ser cargado o abonado directamente al patrimonio neto si el impuesto se relaciona con partidas que se llevan directamente a las cuentas del patrimonio neto, en el mismo ejercicio o en otro diferente”.

Ejemplo 1:

Una empresa revaloriza un activo en 300 u.m. en una jurisdicción donde las revalorizaciones contables se incluyen en la base imponible. Contablemente dicha revalorización se ha abonado directamente a reservas. El resultado contable antes de impuestos es de 600 u.m.

De acuerdo con estos datos la base imponible será 900. Si el tipo de gravamen es el 40% el impuesto a pagar en el ejercicio es 360 u.m.

En este caso se reconoce un pasivo por impuesto corriente de 360 u.m.

  • Con cargo a resultados, 240 u.m.
  • Con cargo a reservas, 120 u.m.

(Otra cosa distinta es la posibilidad de que, en estos casos, aparezca o no un impuesto diferido. Esto dependerá de que la legislación fiscal no permita o permita modificaciones de la base fiscal del elemento en cuestión con motivo de la revalorización. En el caso en que la empresa hay tributado por la revalorización, lo normal debe ser que se aumente la base fiscal del elemento en la misma cuantía. Pero no hay que atenerse a lo que dicten las leyes fiscales y no tiene por qué ser así).

Ejemplo 2:

Supongamos la misma empresa del ejemplo anterior que ha revalorizado un activo en 300, pero que, además, durante el ejercicio ha efectuado pagos a cuenta por importe de 50 u.m.

Por tanto los datos son los siguientes: Resultado cont5able antes de impuestos: 600. Revalorización sujeta al impuesto: 300. Base Imponible: 900. Tipo de gravamen: 40%. Cuota íntegra: 360. Retenciones y pagos a cuenta: 50. Cuota diferencial: 310.

De acuerdo con la NIC-12, tendremos las siguientes magnitudes:

  • Impuesto corriente: 360
  • Pasivo por impuesto corriente: 310
  • Gasto por impuesto corriente: 240
  • Aumento neto de la reserva de revalorización: 300 – 120 = 180.

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