Renta por comparación patrimonial

Inicio » Impuestos. » (10 / 09 / 2013 )

Indice

1.Introducción
2.Naturaleza de la comparación patrimonial.
3.Ubicación Conceptual
4.Determinación de la renta por comparación de patrimonios.
5.Elementos integrales-explicación
6.Causas justificativas del incremento patrimonial

1. Introducción
Usualmente el contribuyente, sea persona natural o jurídica, al momento de elaborar y presentar su declaración de renta y complementarios, olvida que para la determinación del impuesto básico de renta, aparte de los sistemas básicos que aparecen expresamente incluidos dentro del formulario oficial de la declaración, como son el de la depuración ordinaria, y el de la renta presuntiva, existe otra forma de calcular la renta líquida gravable: LA RENTA POR COMPARACIÓN DE PATRIMONIOS.

Si bien es cierto que no existe renglón específico dentro del formulario oficial para su liquidación, todo contribuyente, debe preocuparse por efectuar previamente a la presentación de la declaración, los ajustes necesarios para que después la administración tributaria dentro de sus facultades de fiscalización e investigación no lo emplace, requiera y subsiguientemente les practique liquidación oficial de revisión en relación con los aumentos patrimoniales no desvirtuados como renta capitalizada.

  1. Naturaleza de la comparación patrimonial.

La comparación Patrimonial como una de las formas de determinar la renta del contribuyente sujeto al impuesto sobre la renta, parte del supuesto jurídico de que todo incremento patrimonial no desvirtuado se toma como una capitalización de rentas o de ingresos, deduciéndose que si la renta gravable, los ingresos no gravados (exentos y no constitutivos de renta) y ganancia ocasional neta denunciadas no explican ese aumento, es porque el contribuyente ocultó parte de sus rentas.

Al respecto el Dr. Juan Alfonso Bernal en su ponencia para la XII Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario titulada “Uso de las presunciones en el Derecho Tributario”(1) señaló: “ Trátese de una verdadera presunción juris tatum que tiene como hecho cierto indicador el incremento patrimonial ocurrido entre dos ejercicios gravables. Comparados los patrimonios líquidos de dos años gravables consecutivos, luego de efectuados los ajustes correspondientes a valorizaciones, desvalorizaciones nominales y de corregidos los errores que en su determinación hubieran podido ocurrir, la experiencia enseña que cualquier incremento patrimonial comúnmente tiene origen en capitalización de rentas o ganancias ocasionales, y si las rentas o ganancias ocasionales declaradas resultan inferiores a la diferencia patrimonial, la disposición legal saca la conclusión de que el contribuyente ha omitido rentas en su declaración tributaria y toma la diferencia como tal…”

En cuanto a la clasificación de las presunciones en el derecho colombiano, se ha ubicado a la comparación patrimonial(presunción de renta capitalizada)con bases en diferencias del patrimonio líquido como una presunción legal.

  1. Ubicación Conceptual

La renta por comparación de patrimonios, ha sido tratada por la doctrina y la jurisprudencia como un sistema “independiente” para la determinación de la renta líquida gravable de los contribuyentes , sujetos al impuesto sobre la renta. Así los sistemas para determinar la renta gravable serían tres: a saber:

  • Sistema ordinario: (o depuración de renta) (E.T., Art. 26 y s.s)
  • Sistema de renta presuntiva: (E.T .,Art188 y s.s)
  • Sistema de comparación de patrimonios (E.T Art. 236 y s.s)

Esta interpretación tiene su origen en los artículos 74,75 y 76 del Decreto Legislativo 2053 de 1974 ubicados dentro del capítulo IV de dicho decreto, el cual estaba titulado como “rentas líquidas especiales”, al igual que la renta presuntiva ubicada en el Art. 77 ibidem, sustituido posteriormente por el DL. 2247/74, artículo 59 a su vez sustituido por la L.54/77, artículo 11 y finalmente consagrado en el artículo 15 de la ley 9 de 1983(el cual correspondía al derogado artículo 180 del E.T según artículo 140 de la Ley 6 de 1992).

  1. Determinación de la renta por comparación de patrimonios.

Teniendo en cuenta el texto vigente de la renta gravable especial por comparación de patrimonios, cabe mencionar la explicación que sobre el particular tiene el tratadista Ramírez Cardona(2) “ Si es renta todo ingreso susceptible de destinarse al ahorro o la inversión neta, quiere decir que también es susceptible de destinarse al consumo personal. O en parte a este y en parte a aquel; de donde resulta necesariamente que la renta líquida como renta personal, no puede ser inferior a la diferencia entre el patrimonio liquido del año gravable y del anterior. Si aquella renta líquida declarada es inferior a la diferencia, ello significa que el sujeto capitalizó un ingreso constitutivo de renta superior al denunciado; y , por lo tanto, la ley presume que la diferencia, en tal caso, constituye la renta líquida que es la gravable”

Para explicar en mejor forma los artículos 74,75 y 76 del DL 2053/74, e Decreto 187 de 1975 en su artículo 91 estatuyó: “ Para efectos de la determinación de la renta por comparación de patrimonio, a la renta gravable se le adicionará el valor de la ganancia ocasional neta, las rentas cedidas por el contribuyente y las rentas exentas. De esta suma se sustrae el valor de la renta de goce, los impuesto de renta y complementarios, recargos y sanciones pagados durante el año gravable incluyendo retención y el anticipo efectivamente pagado y, en su caso, la renta recibida del cónyuge.

Si este resultado es inferior a la diferencia entre los patrimonios líquidos declarados en el año gravable y en el ejercicio inmediatamente anterior, previos los ajustes por valorizaciones y desvalorizaciones nominales, incluyendo los reavalúos autorizados en los artículos 51 y 52 del Decreto 2247 de 1974, dicha diferencia se tomará como renta gravable, a menos que el contribuyente demuestre las causas justificativas del incremento patrimonial”

Respecto a la anterior disposición reglamentaria es importante hacer las siguientes precisiones.

6.1 las rentas tanto cedidas como recibidas del cónyuge mencionadas en el inciso 1 del artículo 91, fueron derogadas por el artículo 82 de la Ley 75 de 1986;

6.2 La frase “recargos y sanciones” del mismo inciso 1 fue anulada por el Consejo de Estado mediante sentencia del 3 de marzo de 1977, con ponencia del Dr. Bernardo Ortiz Amaya.

La razón fundamental de dicha anulación radicó en que, en concepto de esa alta corporación , el impuesto de renta y complementarios no incluye la noción de recargos y sanciones que expresamente establece como materia deducible el decreto reglamentario. Dijo en aquella oportunidad el Consejo: “….la íntima correlación de unos y otros no modifica el que sean diferentes en su naturaleza y el hecho de que en un mismo acto se incluyan, bien en la declaración privada o bien en la declaración oficial unos y otros, no desvirtúa esta noción, sino por el contrario la confirma máxime si se tiene en cuenta, como se menciono en el acto se suspensión provisional, el artículo 1 del Decreto Legislativo número 2053/74 que define y concreta lo que se debe entender por impuesto sobre la renta y complementarios sin que los títulos a que se refiere dicho articulo haya una sola norma en que se establezcan o consagren los recargos y sanciones…”

6.3. Los reavalúos autorizados en los artículos 51 y 52 del Decreto 2247/74 a que se refiere el inciso 2 de artículo 91 en mención, se refieren al porcentaje de reajuste anual de los valores absolutos expresados en moneda nacional en las normas relativas a los impuestos de renta y complementarios y sobre las ventas que posteriormente consagró el artículo 4 de la ley 9 de 1983, que fue modificado a su vez por los incisos 1 y 2 del artículo 868 del E.T.

Sin embargo, la incidencia de tal rea—- tiene que ver con lo expresado por primera vez en los artículos 53 y 54 del Decreto 2247/74, seguido en su transcurrir histórico con el parágrafo del artículo 4 de la ley 9 de 1983, el parágrafo 1 del artículo 16 de la Ley 75 de 1986, el artículo 7 del Decreto 2686 de 1988 y que hoy día se encuentra plasmado, entre otros, en los artículos 70 y 132 del estatuto Tributario y que de lo cual se puede concluir que los reavalúos de la norma original son reajustes sobre los activos fijos de que tratan entre otros los artículos 70 y 132 del E.T y que se hacían a opción del contribuyente hasta el año gravable de 1991 de acuerdo al porcentaje calculado de conformidad con el artículo 868 ibídem. De lo trascrito también se puede deducir que dichos reajustes fueron la iniciación parcial de lo que a partir del año gravable de 1992 han sido los ajustes integrales por inflación. Todos estos son valores a disminuir de la diferencia entre los patrimonios líquidos de los dos últimos años.

  1. Elementos integrales-explicación

Esquemáticamente la determinación de la renta gravable por el sistema de comparación patrimonial sería de la siguiente manera (3):

Diferencia patrimonial:
Patrimonio líquido a 31-12-99 x xxxxxxxx
(-) Patrimonio líquido a 31-12-99 x-1 xxxxxxxx

Diferencia Patrimonial inicial xxxxxx
(+) Desvalorizaciones nominales xxxxxx
(-) Valorizaciones nominales xxxxxx
(-) Reajuste del IPCxxxxxx
Total Diferencia Patrimonial xxxxxx(1)

Ajuste de Rentas:
Renta líquida gravable xxxxxxx
(+) Rentas exentas xxxxxxx
(+) Ingresos no constitutivos de renta
ni ganancia ocasional xxxxxxx
(+) Ganancia ocasional neta xxxxxxx
(-) Impuestos de Renta y Complementarios (xxxxxxx)
(-) Retención y Anticipos (xxxxxxx)

Total renta ajustada xxxxxxx
Diferencia patrimonial gravable xxxxxxx(2)

En este caso de (1) ser mayor que (2) entonces:

Total renta gravable del contribuyente:
Renta Líquida Gravable
(s/n art, 26 E.T) xxxxxxx
(+) Diferencia Patrimonial gravable xxxxxxx
Total renta líquida gravable xxxxxxx(3)

El resultado obtenido anteriormente (3) se compara con el total obtenido por renta presuntiva calculada de acuerdo con lo prescrito por los artículos 188, 188-1 y 189 del E.T; operaciones y comparaciones que deberá hacer el contribuyente antes de presentar su declaración de renta y complementarios.

Algunas aclaraciones sobre los conceptos que integran el cálculo de la renta por comparación patrimonial son:

5.1 El patrimonio líquido(4) “está conformado por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero que posea el contribuyente en el último día del ejercicio fiscal, bien sea producto de la actividad económica que desarrolle el sujeto o bien que se origine a título personal. Para que proceda la aceptación fiscal de los pasivos patrimoniales, en caso de ser solicitado por la Administración debe identificarse las personas o entidades indicando el nombre y Nit del arrendador y la cuantía de la deuda.”

Sobre el tema de los pasivos relacionados con la comparación patrimonial, el artículo 116 del decreto 187 de 1975 consagra: “No habrá lugar a determinar renta por el sistema de comparación de patrimonios cuando el pasivo solicitado en la declaración de renta y patrimonio no reúnan los requisitos exigidos por el artículo 124 del decreto 2053 de 1974(Hoy 283 del E.T), siempre que el contribuyente demuestre la existencia del mismo.”

Nótese así mismo que el Art. 236 del E.T y 91 del Decreto 187/75 se refieren al patrimonio líquido (Patrimonio bruto menos deudas fiscales) no al patrimonio líquido gravable puesto que este último incluye dentro de los factores a disminuir además de las deudas fiscales, el patrimonio exento de que tratan los artículos 288 a 291 del E.T vigentes estos últimos hasta el 31 de diciembre de 1992, ya que fueron derogados expresamente por el artículo 140 de la ley 6 de 1992 apoyados en la interpretación que sobre el particular contiene la circular No 16 del 10 de julio de 1992 de la unidad de Administración de Impuestos Nacionales.

5.2 las valorizaciones nominales son “las que no se producen por una inversión directa del propietario, es decir, no hay un desembolso de capital, pues generalmente se deben a hechos ajenos e independientes a la voluntad del propietario como por ejemplo las valorizaciones o ajustes catastrales. En este orden de ideas, si la valorización es nominal, debe efectuarse el ajuste patrimonial por dicho concepto, previamente a la comparación patrimonial; pero si por el contrario la valorización corresponde a una inversión de capital, la diferencia establecida por comparación patrimonial no se desvirtúa por este medio”. (5).

A nivel jurisprudencial, La Sección Cuarta del consejo de Estado ha dicho(6):
“….las valorizaciones “nominales” del patrimonio constituyen un fenómeno de plusvalía, expresado en el exceso de propiedad neta sobre el importe original de las inversiones de capital, pero que directamente no deriva de desembolsos efectivos en dinero o especie, sino de factores externos, generalmente fluctuaciones de la escala de precios que, teniendo la moneda como medida de valor, tiende a causar disparidades con las cotizaciones habituales del mercado….Cuestiones todas que se concretan en la diferencia entre el valor de adquisición y el valor declarado como patrimonio al final del respectivo período…”

Estas valorizaciones nominales también aparecen mencionadas, además de los artículos 70 y 132 del E.T, en el artículo 280 del mismo ordenamiento.

El Decreto 2160 de 1986 que prescribe los lineamientos contables para Colombia, en su artículo 48 trata lo relacionado con la valorización de la propiedad, planta y equipo (activo fijo)en los siguientes términos:
“Art.-48— valuación de propiedades, planta y equipo. La diferencia entre el valor neto de reposición determinados por avalúos de reconocido valor técnico y el valor neto en libros de las propiedades, planta y equipo, se debe registrar por separado del costo, como valorización…”

Esta valorización que entro a regir en virtud al Art. 1 del Decreto 3154/90 hasta el ejercicio contable que terminó el 31 de diciembre de 1991, implicaba registrarla en un rubro por separado de la cuenta superávit por valorización como contrapartida.

En estas condiciones los valores a disminuir de la diferencia patrimonial son:

5.21. las valorizaciones nominales contabilizadas en un rubro por separado de que trata el artículo 48 del Decreto 2160/86 determinadas mediante un avalúo de reconocido valor técnico, sólo en el evento que por error el contribuyente las hubiera incluido como parte del costo fiscal o aun en forma separada, para efectos del patrimonio bruto declarado.

5.2.2 los reajustes catastrales a los terrenos que hacen parte de las existencias en los negocios de urbanización o construcción a que se refiere el artículo 68 del E.T y en general a los inmuebles poseídos por el declarante. Estos avalúos catastrales formados o actualizados durante los años 1984 a 1990 se ajustan para 1992 en el 27%, mientras que para los demás municipios, el ajuste para 1992 fue del 31.9%(D.R 2441/91). Cabe anotar que estos porcentajes los podrían utilizar los contribuyentes que no estaban obligados a aplicar durante 1992 los ajustes integrales por inflación contemplados en el título v del libro primero del estatuto.

5.2.3 los ajustes opcionales sobre el costo de los activos fijos de que tratan los artículos 70 y 132 del E.T, en el porcentaje establecido según lo consagrado en el artículo 868 ibídem teniendo en cuenta el procedimiento fijado en el artículo 869 ib. El índice de precios al consumidor para empleados, que elabora el DANE, y que el contribuyente podía tomar opcionalmente para efectuar el ajuste mencionado durante los últimos años fue:

Para el año % gravable

1983 19.42(D.R 2124/83)
1984 15.17(D.R 1843/84)
1985 24.51(D.R 2032/85)
1986 16.30(D.R 2444/86)
1987 16.79(D.R 059/87)
1988 23.65(D.R 2540/87)
1989 27.99(D.R 2671/88)
1990 26.64(D.R 3018/89)
1991 30.04 (D.R 3100/90)

Estos reajustes fiscales debían contabilizarse en cuentas de orden.

5.2.4 A partir de 1992 y para los contribuyentes obligados a aplicar, en materia fiscal los ajustes integrales por inflación de conformidad con el artículo 329 del estatuto tributario y el artículo 2 del Decreto 2075 de 1992, los incrementos de valor de los bienes patrimoniales (activos no monetarios) deberán efectuarse de conformidad con lo previsto en el mismo título V del libro primero del E.T y en el D.2075/92.

5.3 Las desvalorizaciones nominales tienen el efecto contrario a las valorizaciones nominales, es decir, la pérdida de valor en relación con el valor en libros o fiscal de un bien. Sobre el tema se ocupará el artículo 49 del Decreto 2160/86:
“Art. 49—Desvalorizaciones. Las desvalorizaciones determinadas mediante avalúos se deben registrar individualmente o por grupos homogéneos como reversión de las valorizaciones originalmente contabilizadas, hasta su concurrencia. Cualquier diferencia por debajo del valor neto en libros se debe llevar a los resultados del ejercicio contable en que ésta se establezca.”
Sin embargo, al igual que lo dicho para las valorizaciones, el registro contable que se haga en cumplimiento de este artículo, no tendrá efecto alguno para la determinación del valor patrimonial de los bienes ni para ajustar los patrimonios líquidos, de que trata este análisis.
Sobre las “desvalorizaciones nominales”el Consejo de Estado ha dicho:
“….Recíprocamente, las desvalorizaciones “nominales” se tendrían que atribuir a meras contingencias de la economía de mercado y, excepcionalmente, al demérito contable o físico del activo(depreciación, pérdida o destrucción, retiro parcial etc) (7).
Sobre el ajuste a las rentas se puede decir lo siguiente:

5.4 la renta líquida gravable esta constituida por el resultado del procedo de detracción de factores, de los ingresos de carácter ordinario y extraordinario(no incluir los ingresos considerados por Ley Fiscal como de ganancia ocasional), declarados por el contribuyente, y que en últimas es el tan conocido sistema ordinario o de depuración. La renta de la cual parten “los ajustes correspondientes a las rentas” es la gravable; el inciso 2° del artículo 178 del E.T señala al respecto “….la renta líquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas respectivas, salvo cuando existan rentas exentas, en cuyo caso se restan para determinar la renta gravable”. Lo que implica que una vez determinada la renta líquida (renta bruta menos deducciones) hay necesidad de restar las rentas exentas siempre que estas existan.

5.5 las rentas exenta que aparecen a partir del artículo 206 y hasta el 235 del E.T., se dividen en dos clases: De trabajo y de Capital.. las primeras aplicables solamente a las personas naturales en virtud de ser rentas de trabajo por originarse en una “relación laboral o legal y reglamentaria”, así como también las prestaciones recibidas de un fondo de pensiones se jubilación o invalidez.

Las segundas aplicables a cualquier clase de contribuyente del impuesto sobre la renta y que se encuentran plasmadas entre los artículos 208 al 233 tienen que ver con una exoneración total en unos casos y parcial en otros con respecto al ingreso determinado como una renta líquida, de manera que para el ajuste patrimonial se tendrá que descontar únicamente lo previsto en cada caso y dentro de las condiciones exigidas. Tener en cuenta además que en virtud de la derogatoria expresa del artículo 140 de la Ley 6 de 1992 a partir de 1993 no está vigente la exención del artículo 21(renta exenta de la flota Mercante Grancolombiana.)

5.6. los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional agrupados en los artículos 36 a 57 del E.T, que tal como lo señalaba el concepto unificado No 1 de 1982 de la DIN “No obstante constituir un verdadero incremento patrimonial, existen ciertos ingresos no considerados como constitutivos de renta, dentro de límites legalmente estipulados”. Si bien es cierto, que en ninguna de las disposiciones legales que regulan la comparación patrimonial se mencionan estos ingresos como parte del ajuste a la renta gravable(ya que al determinar ésta, ya se han excluido), también deberá sumarse en el caso que la renta líquida gravable por error o mala interpretación no las hubiera excluido del total de los ingresos recibidos en el año y que hubieren sido susceptibles de incrementar el patrimonio. Este planteamiento ha sido aceptado por la Dirección de Impuestos al decir (8): “….Este despacho considera que entre las causas justificables, se encuentra el hecho de haber recibido durante el respectivo año, ingresos no constitutivos de rentas ni ganancias ocasionales, los cuales no son tenidos en cuenta en la depuración de la renta gravable y por tal razón para efectos del artículo 236 del E.T se deben sumar a la renta gravable….”.

5.7.la ganancia ocasional neta, definida según el art 311 del E.T como la diferencia entre las ganancias ocasionales y las pérdidas del mismo tipo, también se deberá sumar a las rentas anteriores. A partir del año gravable de 1992 los contribuyentes sujetos a los ajustes integrales por inflación, deberán tratar las ganancias ocasionales con excepción de las obtenidas por conceptos de loterías, rifas, apuestas y similares en la misma forma que los ingresos susceptibles de constituir renta( E.T artículos 318 y 352). Por lo tanto a partir de 1992 los contribuyentes cobijados por el sistema de ajustes por inflación sólo tendría que sumar a las rentas ajustadas las ganancias ocasionales por loterías, rifas, apuestas y similares.

5.8 El impuesto a la renta y complementarios a pesar de considerarse un solo tributo comprende los siguientes impuestos:
El básico de renta, el de ganancias ocasionales, el de transferencias de rentas y ganancias ocasionales al exterior (remesas); el impuesto sobre el patrimonio en el caso de las personas naturales y asimiladas estuvo vigente hasta el año gravable de 1991. En este ajuste patrimonial pueden disminuirse las rentas con el importe de los anteriores impuestos siempre y cuando se hayan pagado efectivamente, así correspondan a —–períodos pues disminuyen en su cuantía la posibilidad de capitalización. Aquí no debe incluirse lo pagado en el año a manera de inversión forzosa llámese bonos de financiamiento , contribución especial para el restablecimiento del orden público o bonos para el desarrollo social y seguridad interna por no tener éstos el carácter de impuestos, aunque su base imponible si lo haya sido. Tampoco se incluyen las sanciones que se hayan pagado en el respectivo año.

5.9 El último factor a descontar de — renta es lo pagado en el año por anticipo sobre el impuesto a la renta y complementarios, así como la retención en la fuente descontada al contribuyente durante el respectivo periodo por sus agentes retenedores , esto en razón a su naturaleza de pago anticipado del impuesto y por lo tanto descontado del “total impuesto a cargo”de la declaración tributaria. En cuanto al anticipo, el valor a descontar es el importe liquidado y pagado en el respectivo año a “buena cuenta del impuesto que en definitiva se cancelará en la vigencia fiscal siguiente con el período gravable en el que se liquidó y pago.”

  1. Causas justificativas del incremento patrimonial

Sin querer cubrir la totalidad de los motivos que fiscalmente podrían desvirtuar esta presunción legal o juris tantum, he aquí algunas causas más comunes de justificación de la diferencia patrimonial que resulta al elaborar el denuncio rentístico y que eventualmente podría ser objeto de un requerimiento especial por parte de la Unidad Administrativa Especial-Dirección de Impuestos Nacionales.

6.1 Omisión de deudas en el pasivo denunciado a 31 de diciembre del respectivo año gravable, ocasionando que el patrimonio liquido del último año sea finalmente superior. En este caso el contribuyente debe probar plenamente en caso de actuación oficial por parte de la UAEDIN, la existencia de tales deudas, no siendo suficiente la comprobación por simple certificación del acreedor. Si la deuda consta en un documento sujeto al impuesto de timbre nacional(libro cuarto del estatuto tributario): Es necesario acreditar el pago de dicho impuesto.

6.2 Omisión de bienes en la declaración de renta del año anterior al gravable , poseídos , poseídos por el contribuyente a 31 de Diciembre, e inclusión en la misma declaración de deudas inexistentes en la misma fecha. Estas ocultaciones llevan a que el patrimonio líquido del año anterior se hubiera reducido considerablemente, en tal forma que la diferencia patrimonial resulte finalmente superior a la renta ajustada. Si se justifica la diferencia patrimonial y no procediera la revisión oficiosa del año o años afectados, se podrá imponer sanción por inexactitud (E.T, artículo 647), sanción por omisión de activos o inclusión de pasivos inexistentes( E.T artículo 649).

6.3 incorporación al denuncio rentístico de bienes poseídos en el exterior. En este punto es aplicable plenamente la amnistía de repatriación de capitales conocida como”saneamiento fiscal de divisas” consagrada en el capítulo I de la Ley 49 de 1990. Esta amnistía que hasta la fecha es la última que ha concedido el gobierno nacional en lo que toca con el impuesto sobre la renta y complementarios, se refería a la omisión de “activos representados en moneda extranjera o bienes poseídos en el exterior (L.49/90 artículo 1° inciso 1°), la repercusión que tuvo esta amnistía tributaria en la comparación patrimonial por saneamiento fiscal no generará renta por diferencia patrimonial, no ocasionará sanciones, ni será objeto de requerimiento especial, ni de liquidación de revisión o de aforo, según el caso, por los periodos fiscales de 1990 y anteriores, en lo que corresponda a tales bienes y a los ingresos que les dio origen, siempre y cuando el contribuyente, con el valor objeto del saneamiento fiscal, cumpla con una o varias de las siguientes condiciones:
a) Adquirir en el año de 1991 los bonos especiales de saneamiento fiscal…
b) Adquirir en el año 1991 títulos de deuda externa registrada en la oficina de cambios del Banco de la República…., y
c) Liquidar un impuesto complementario al de la renta equivalente al tres por ciento (3%) sobre el valor de saneamiento fiscal, en la parte que no sea invertida de acuerdo con los literales anteriores…”(he subrayado).

Lo cual indica que el contribuyente para quedar exonerado de la determinación oficiosa de la renta gravable por el sistema especial de comparación o diferencia patrimonial, por los años de 1990 y anteriores, pero eso si solamente respecto a los bienes objeto de la amnistía y de los ingresos que lo originaron, debía adquirir en 1991 los bonos o los títulos de que tratan las literales a) y b) del artículo 1° Ley 49/90 o liquidando el impuesto complementario del 3% en la declaración de renta por 1990 que debió presentarse a más tardar el 30 de junio de 1992.

6.4 Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, que tal como dice el Dr. Juan I. Alfonso B. (9) son meras ficciones(simulaciones, dar a entender lo que no es cierto) ya que “la ley finge que ingresos susceptibles de producir un incremento patrimonial y ser constitutivos, en consecuencia de renta o de ganancia ocasional, no tienen ese carácter”. Entre ellos tenemos (E.T artículos 36 a 57): utilidad en la enajenación de acciones o cuotas de interés social (artículo 36-1), capitalizaciones no gravadas para los socios o accionistas(artículo 36-3), la utilidad en la venta de inmuebles a entidades públicas (artículo 37), el componente inflacionarios de los rendimientos financieros inclusive respecto del año gravable 1992 y siguientes, para los contribuyentes no sometidos a los ajustes por inflación (artículos 38,39,40 y 41), los premios en concursos nacionales o internacionales(artículo 43) las indemnizaciones por seguro de daño (artículo 45), los terneros nacidos y enajenados dentro del año ( artículo 46) etc.

6.5 Por disposición expresa del artículo 239 del E.T, “la conversión de títulos de deuda pública externa, no dará lugar a determinar la renta por el sistema de comparación de patrimonios”. A su vez el articulo 42 del E.T que reprodujo el artículo 30 de la Ley 55 de 1985 consagra que la conversión de títulos de deuda pública externa que fueron autorizados en los artículos 27 a 33 de esa misma Ley 55, a títulos canjeables por certificados de cambio, no constituye para quien la realice, renta ni patrimonio en el año en que se haya efectuado, ni podrá ser motivo para determinar la renta por el sistema de comparación de patrimonio.

6.6. El incremento neto del patrimonio originado en las donaciones, herencias, legados, utilidad en la enajenación de activos fijos, utilidad en la liquidación de sociedades ocasionado por el exceso entre los recibido y el capital aportado o invertido y finalmente lo recibido por concepto de loterías, rifas, apuestas y similares (incluyendo los títulos de capitalización y el denominado “chance”). En este último concepto se deben tener incluidos, a partir del año gravable 1993, los premios de apuestas y concursos hípicos y caninos que adicionó el artículo 8° de la Ley 6° de 1992. Como puede verse todos los ingresos anteriores corresponden a los conceptos de ganancia ocasional expresamente nominadas en la ley tributaria, y que por esta razón se incluye sumando en el ajuste a las rentas según se vió antes.

6.7. Las valorizaciones nominales de bienes raíces y de muebles que constituyan activos fijos. Las valorizaciones de los bienes raíces se producen cuando el valor patrimonial del bien corresponde al avaluó catastral siempre y cuando éste sea superior al costo. Se reitera que los avalúos técnicos sobre los activos fijos de que trata el artículo 48 del D2160/86 por ser un ajuste contable no debe hace parte del valor patrimonial de los bienes muebles e inmuebles que tengan el carácter de activo fijo. Así mismo las valorizaciones Nominales pueden referirse al ajuste opcional sobre activos fijos en el porcentaje determinado de conformidad con el artículo 868 del E.T. No debe confundirse este reajuste opcional de que tratan los artículos 69 y 70 del E.T., con los ajustes por inflación sobre bienes adquiridos a partir de 1989, ni con las normas sobre el sistema de ajustes integrales por inflación vigentes a partir de 1992.

6.8 los ajustes opcionales por inflación sobre activos fijos adquiridos a partir del año gravable de que trata el artículo 132 del E.T. y los artículos 1°, 3°, y 4° del Decreto 3019 de 1989. esta posibilidad que aunque tampoco esta consagrada en las normas legales como justificativo del aumento patrimonial podría entenderse incluida dentro de los reajustes fiscales considerados en el artículo 91 del Decreto 187 de 1975. El efecto de este ajuste que en principio se hace para calcular la depreciación, es que su contabilización (D.3019/89 artículo 4°)implica un mayor valor del costo con abono a una cuenta patrimonial llamada revalorización del patrimonio. Este costo reajustado en la forma aquí prevista se hará respecto de los activos fijos que no tengan establecida la manera precisa de calcular su valor patrimonial.

6.9 El precio comercial de los semovientes a 31 de Diciembre del respectivo periodo impositivo, cuado el costo resultare inferior a aquel. Este valor comercial se tiene previsto generalmente para el ganado bovino mediante una resolución que emite el Ministerio de Agricultura en cumplimiento del Art. 276 del E.T La diferencia entre el costo fiscal y el precio comercial así definido constituyen las valorizaciones que contablemente no tienen una forma particular de contabilizacion a menos que dichos semovientes hagan parte del activo fijo.

6.10 el aumento de capital social debidamente comprobado, motivado, ya sea por la capitalización de utilidades o por los mayores aportes de capital efectuado en el año. Debe hacerse la aclaración que “no siempre las “capitalizaciones” implican la alteración fiscal del capital, originalmente suscrito y pagado mediante reforma estatutaria: las mismas pueden revestir la forma de variaciones del patrimonio, manteniendo constante el ítem de capital por efecto de la creación de partidas de superávit….”

Sobre la justificación patrimonial originada en incrementos de capital, el Consejo de Estado ha dicho: “….Si bien la certificación del Revisor Fiscal se refiere de manera general a las operaciones correspondientes a las operaciones correspondientes a la suscripción de acciones nominativas que figuran en los libros mayores y auxiliares…y por ello podría considerarse insuficiente, sin embargo aunada a los demás elementos probatorios que obran dentro del mismo proceso y las mismas declaraciones de renta llevan a la convicción de que el incremento patrimonial no se debió a rentas omitidas sino al mayor aporte hecho por los accionistas, independientemente de que la sociedad no estuviera sujeta a la vigilancia del Estado….De esta manera se encuentra probado que parte del incremento patrimonial tuvo su origen en el aumento del capital suscrito…”

6.11 El ajuste por diferencia en cambio de la denominada posición propia. Sobre el particular el Consejo de Estado dijo”…..El ajuste por diferencia en cambio de la denominada posición propia que consiste en la diferencia de activos y pasivos en la moneda extranjera, conforme a la definición dada por el artículo 34 del Decreto 444de 1967, puede en un momento dado constituir factor de justificación patrimonial constitutivo de incremento patrimonial, justificado respecto de activos de la posición propia en 31 de diciembre del año gravable.
Lógicamente que para dicho ajuste en cambio sea aceptado como justificación patrimonial, debe aparecer claramente demostrado para que constituya causal significativa del incremento patrimonial, según se desprende del artículo 74 del Decreto 2053 de 1974…”(12).

6.12. Ahora y como uno de los tantos factores no justificativos de la diferencia patrimonial se considera el impuesto de renta diferido por pagar. A nivel jurisprudencial se ha expresado:”… En manera alguna dentro de los ajustes al patrimonio establecido por Ley, se encuentra el impuesto de renta diferido por pagar, porque su provisión no indica que el impuesto se haya causado y que por esta circunstancia constituya un pasivo real a cargo de la sociedad..”

Autor: Carlos Mauricio Rivera Vega -Cali, Valle-

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9 Opiniones
  1. Carlos Baquero dice:

    Al elaborar la declaración de renta el patrimonio bruto y liquido se incrementan demasiado por causa del nuevo avalúo de mi casa de habitación la cual habito desde su compra, hace más de diez años.

    ¿Esto constituye Ganancia Ocasional?

    Si no es así, ¡tendré problemas cuando la Dian efectúe loa Comparación Patrimonial?

    Muchas gracias

  2. Mary Peralta dice:

    Una persona natural no obligada a llevar contabilidad en que porcentaje puede disminuir su patrimonio y que no tenga inconvenientes con la DIAN.

  3. rosa dice:

    quiero saber si puedo corregir el patrimonio pues el avaluo catastral nos llego
    por un valor muy superior al que teniamos, solo que llego despues de la declaracion de renta y talvez se venda este año y cual es la sancion

  4. JOHN FREDY dice:

    Buena tarde, en virtud del articulo quisiera saber si al constituir un Patrimonio Autonomo con un inmueble, lo que implica la transferencia del mismo de mis cuentas de activos a las cuentas contables del fideicomiso, con el acto se reduce la base para liquidación para el impuesto de renta?
    Gracias.

  5. ALFONSO VERGEL dice:

    APRECIADO ERNESTO: CUANDO UD PREPARA LA DECLARACION DE RENTA, DEBE CRUZAR ESTOS IMPUESTOS A FAVOR QUE TRAE POR VIA DE RETENCION EN LA FUENTE, CONTRA EL IMPUESTO DE RENTA A PAGAR.
    DE ACUERDO A LO ANTERIOR NO DEBERIAN FIGURAR ESTAS RETENCIONES EN LA FUENTE POR RENTA A SU FAVOR EN SU BALANCE.

  6. ERNESTO NIÑO dice:

    Buenos dias.

    Solicito su colaboracion en informacion si para determinar el partrimonio liquido, le debo sumar al ACTIVO, los anticipos de impuestos, es decir las retenciones en la fuente (10%, 11%) que me han parcticado mis clientes y que son descontables del impuesto a la renta. o si estos dineros no se deben tenr en cuanta ala hora de calcular el patrimonio liquido.

  7. LUCY dice:

    QUISIERA SABER Q SIGNIFICAN LAS SIGLAS "UAEDIN" Q MENCIONA

  8. JORGE HERNAN BOTERO dice:

    ES EXCELENTE COMO HERRAMIENTA DE CONSULTA Y DE TRABAJO

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