Satisfacción de las obligaciones de desempeño (a lo largo del tiempo)

No en todas las ocasiones, un contrato con un cliente tiene obligaciones de desempeño que son satisfechas en un periodo de tiempo determinado, el párrafo 35 de NIIF 15 menciona los criterios para establecer cuando una obligación de desempeño es satisfecha a lo largo del tiempo[1]:

  • El cliente recibe y consume de forma simultánea los beneficios proporcionados por el desempeño de la entidad a medida que la entidad lo realiza (servicios de limpieza, mantenimiento o vigilancia);
  • El desempeño de la entidad crea o mejora un activo (por ejemplo, trabajo en curso realizado por contratistas) que el cliente controla a medida que se crea o mejora el activo (contratos de construcción de obra a la medida, contrato de construcción de un software a la medida); o
  • El desempeño de la entidad no crea un activo con un uso alternativo para la entidad y la entidad tiene un derecho exigible al pago por el desempeño que se haya completado hasta la fecha (incluso así la satisfacción del cliente no sea del 100%).

En estos casos, una obligación de desempeño, se considera satisfecha a lo largo de tiempo[2] y los ingresos deben ser reconocidos en la medida que dicha satisfacción de la obligación de desempeño es realizada por parte de la entidad.

Para el ejemplo mencionado anteriormente acerca de una entidad que fabrica maquinaria a la medida del cliente, y los equipos se fabrican por piezas, las piezas se instalan y ensamblan en las instalaciones del cliente, el cliente acepta la entrega una vez la instalación y las pruebas de que el equipo funciona.

En este caso la obligación de desempeño es la entrega del bien en la condiciones de aceptación del cliente (inspección), por lo cual la transferencia del mismo se da en un momento determinado (cuando el cliente acepta la maquinaria).

Sin embargo si en el contrato (o en la práctica comercial) el activo es transferido al cliente en las condiciones en las cuales quede terminado el activo[3] y la entidad tiene derecho a cobrar el valor al cliente (aunque no sea la totalidad del mismo) sobre los trabajos ejecutados, entonces en estos casos se considera que la obligación de desempeño se satisface a lo largo del tiempo[4].

Lo anterior genera juicios de valor para contratos que se encuentren relacionados con:

  • Elaboración de software a la medida del cliente
  • Elaboración de maquinaria y de equipos especializados
  • Contratos donde el pago, depende del resultado obtenido por el prestador del servicio
  • Honorarios de asesores jurídicos, donde la contraprestación depende del resultado del juicio

De acuerdo con lo anterior, no es igual que una entidad que elabora viviendas tenga dos proyectos inmobiliarios de los cuales en el primero de ellos, las viviendas son vendidas sobre planos y entregadas a los clientes una vez sean construidas, de acuerdo a las condiciones pactadas anteriormente; en el segundo de ellos, el proyecto inmobiliario corresponde a un programa del Gobierno nacional denominada "casas gratis" y en ellos la entidad debe entregar las viviendas con la especificaciones pactadas contractualmente (la entidad no se encarga de las ventas de las viviendas, solo de su construcción).

Para el primer proyecto, la satisfacción de la obligación de desempeño ocurre cuando la entidad entrega y transfiere el control del activo al cliente (escrituración y acta de entrega) sin embargo para el segundo caso, la satisfacción de la obligación de desempeño es satisfecha a lo largo del tiempo (durante el cual es realizada la construcción) debido que el control del activo es transferido al Gobierno nacional en la medida que la construcción avance.


[1] No es necesario cumplir con todos los criterios, si tan solo uno de los anteriores se cumple, entonces la obligación de desempeño se entiende satisfecha a lo largo del tiempo; en todos los demás casos se considerara como satisfecha en un momento determinado.

[2] Por el grado de avance

[3] Siempre y cuando no se trate de incumplimiento del contrato por parte del prestador del servicio

[4] Ver información adicional en los párrafos 36 y 37 de NIIF 15

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