NIC 17. Arrendamientos. Ejemplo máquina arrendada

La Sociedad La Madera, S.A. presenta los datos de la siguiente máquina arrendada por una cuota anual de 8.687,66 u.m. pagadera el 2 de enero por periodos anuales finalizados. Al término del contrato, el bien no tendrá utilidad pero es devuelto al propietario. La duración del contrato es de 10 años. Asimismo se ha estimado que el valor al contado es de 75.996,12 u.m. Las rentas anuales incrementarán por IPC, que se estima en el 3%. El tipo de interés de una nueva deuda con estas características es del 5%, siendo el IVA aplicable del 16%.

En los registros contables del arrendador, la máquina estaba clasificada como producto terminado por un costo de producción de 55.000,00 u.m. El, tipo de interés aplicado por el arrendador en operaciones comerciales es también del 5%.

Se pide:

  1. Registro de la operación según la NIC 17, desde la perspectiva del arrendatario.
  2. Contabilidad desde la perspectiva del arrendador.

Solución:

  1. La NIC 17 no ofrece una solución mecánica, exige analizar una posible prueba en contrario de la transferencia de riesgos y ventajas, por ejemplo, cuando la cuota de arrendamiento dependa de cláusulas contingentes como el volumen de ventas realizadas en el local arrendado, que pudiesen llegar a ser muy significativas sobre el total de la rente, y que en el fondo revelarían que el arrendador retiene los riesgos y ventajas sustanciales.

En el caso que se nos presenta, se cumple claramente la condición de los arrendamientos financieros, considerando este arrendamiento como tal.

La contabilización del arrendamiento la realizaremos teniendo en cuenta las siguientes cuestiones:

  • Se valora el bien por el menor entre el valor razonable o el valor actual de los pagos futuros.
  • Los gastos directos iniciales en los que incurra el arrendatario forman parte del costo del activo. La contrapartida de este concepto será deudas o una disminución de tesorería.
  • Se valora la deuda por el valor actual.
  • Las cuotas contingentes, así como los servicios asociados, se consideran gasto del periodo en el cuál se producen. Por cuotas de carácter contingentes se entienden aquéllas que dependan de la evolución de una variable.
  • El valor actual se obtiene utilizando el tipo de interés implícito del contrato (normalmente disponible en contratos con entidades financieras, por ejemplo, los clásicos contratos de leasing o renting) o de no poder obtenerse el tipo de interés del arrendatario para operaciones similares (El costo incremental de endeudamiento, es decir qué costo financiero tendría un nuevo arrendamiento similar o una nueva deuda por un importe similar a las cuotas comprometidas y con el mismo tipo de garantías).
  • Se clasifica el bien teniendo presente su naturaleza por lo que se trataría como propiedad, planta y equipo.
  • El bien se deprecia en el periodo menor entre la vida útil o la duración del contrato.

Con estas indicaciones, el asiento a la firma del contrato sería:

Al cierre del primer ejercicio, el asiento quedaría:

Al liquidar la primera cuota, el asiento sería:

Al cierre del año 2º la cuota ha incrementado en un 3% como consecuencia de la evolución del IPC. En ese momento será preciso periodificar el gasto que se ha devengado en el período, si bien se liquidará el día 2 de enero del ejercicio siguiente. La contabilización de la cuota contingente sería:

En este punto, hemos de anotar, que la NIC 17 no indica si la contabilización debe figurar entre los gastos operativo o financiero. Si la variable que genera la cuota contingente, entendemos que el efecto debe ser de carácter financiero, dado que sería una modificación en el tipo de interés del contrato, mientras que si la variación fuese en el precio actual de bienes similares, como cualquier referencia al precio de bienes similares o incrementos generales de precios, deberían ser tratados como gastos operativos.

  1. Contabilización desde la perspectiva del arrendador.

Desde la perspectiva del arrendador, un arrendamiento financiero implica la transferencia de riesgos y ventajas. Dado que se cumple la condición de vida útil, debemos entender que el arrendamiento es financiero.

En un arrendamiento financiero, el arrendador considera la operación como una venta por el valor razonable de la cuenta a cobrar que obtiene, reflejando el beneficio por la diferencia entre el costo del bien y el valor razonable de la cuenta a cobrar generada.

Al cierre del ejercicio registrará la imputación de intereses que se han devengado. Este arrendamiento es una operación híbrida de carácter comercial y financiera. Por la parte comercial se ha registrado un beneficio, en el momento de la venta, de 12.083,79 u.m. (se obtiene por diferencia entre el valor actual de las cuotas futuras 67.083,79 u.m. y el costo del producto terminado de 55.000,00 u.m.), mientras que el devengo de los 19.792,79 u.m. de intereses se producirá a lo largo del contrato en función de las cantidades pendientes de devolución. El asiento al cierre sería:

Por el cobro de la cuota, el asiento sería:

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