NIC 17. Arrendamientos. Venta con arrendamiento posterior

Ciertamente, existen diferentes modalidades de contratos de arrendamiento, pero siempre se podrán reconducir a uno de los dos tipos mencionados: operativos o financieros, destacando entre ellos por su actual relevancia el lease-back y el renting.

El lease-back, es una operación mediante la cual la sociedad de leasing adquiere un material o bien propiedad del que va a ser futuro arrendatario y, simultáneamente procede a realizar un contrato de arrendamiento financiero con el originario transmitente. De tal modo, que en este tipo de contrato coinciden las figuras del proveedor y del arrendatario, es decir, desde el punto de vista del arrendatario, consiste en vender un bien, para a continuación alquilarlo con opción de compra. Tal y como se desprende de la definición anteriormente señalada, este tipo de contrato de arrendamiento se debe encuadrar dentro de los financieros.

Así por lo tanto este concepto, el denominado lease-back, también viene contemplado en la NIC 17 en los siguientes términos: cuando por las condiciones económicas de una enajenación, conectada al posterior arrendamiento de los activos enajenados, se desprenda que se trata de un método de financiación y, en consecuencia, se trate de un arrendamiento financiero, el arrendatario no variará la calificación del activo, y procederá a diferir los beneficios de esta transacción, no obstante respecto a las pérdidas no se reconocerán.

Adicionalmente el importe recibido se registrará con abono a una partida que ponga de manifiesto el correspondiente pasivo financiero.

La carga financiera total se distribuirá a lo largo del plazo del arrendamiento y se imputará a la cuenta de resultados del ejercicio en que se devengue, aplicando el método del tipo de interés efectivo (costo amortizado).

Las cuotas de carácter contingente serán gastos del ejercicio en que se incurra en ellos.

Así la NIC 17 menciona que se evitará reconocer inmediatamente como ganancia en los estados financieros del vendedor arrendatario cualquier exceso del importe de la venta sobre el valor en libros del activo desapropiado. Este importe, por el contrario, debe ser diferido y amortizado a lo largo del plazo del arrendamiento.

En caso del incumplimiento del contrato por parte del arrendatario o de que éste no ejercite el derecho de opción de compra, el arrendador recupera el bien incorporándolo nuevamente como un activo, debiendo quedar valorado, según estos casos:

  1. Cuando el arrendatario no haga uso de su derecho de opción, se registrarán por su valor residual o, en su caso, por el valor menor de la peritación o avalúo independiente realizado al efecto.
  2. Cuando se produzcan rescisiones de los contratos por incumplimiento de los mismos, los bienes de contabilizarán por el menor de los siguientes valores:

b.1) El valor en libros en el momento de la recuperación.

b.2) El valor que mediante las peritaciones y avalúos procedentes pudieran esperarse obtener de su venta en el mercado o de su nueva cesión en arrendamiento financiero.

En cuanto a la venta con arrendamiento operativo posterior, debería ser tratada como dos operaciones independientes. Por una parte, se registrará la venta del activo contabilizando en su caso un beneficio o una pérdida, sea una venta de propiedad, planta y equipo o una venta de inventarios, contemplando varios casos del tratamiento de este beneficio o pérdida, dependiendo en las condiciones en que se realice la operación de venta, así si se produce en condiciones de mercado, se reconoce inmediatamente, si es por encima del mercado, se difiere la diferencia del beneficio en la duración del contrato, si se produce una pérdida que se compensa con las cuotas de arrendamiento posterior, igualmente se difiere la pérdida en la duración del contrato. A continuación se registrará el alquiler correspondiente, como se ha señalada para el arrendamiento operativo.

En este caso, a diferencia de las operaciones de lease-back, no debe considerarse como una operación financiera ya que no se transmiten los riesgos y beneficios derivados del activo al comprador del mismo.

Por su parte, el renting no se encuentra regulado de forma específica en la legislación, jurídicamente se asimila a un contrato de arrendamiento de bienes, por un tiempo y precio cierto, que además va conectado a una prestación de servicios complementarios por parte de la empresa arrendador, como son entre otros, la asistencia técnica, mantenimiento, seguro y sustitución en caso de avería. En este caso, la calificación del mismo como financiero u operativo, dependerá, como anteriormente hemos puesto de manifiesto, de la sustancia económica más que de la forma jurídica del contrato. El renting consiste en el alquiler de ciertos bienes del activo fijo. Es en definitiva un contrato de alquiler a largo plazo.

La empresa paga una cuota periódica que incluye todos los servicios necesarios para mantener el bien objeto del contrato, tales como seguros, reparaciones, servicios varios, etc.

Su contabilización puede realizarse de dos manera en función de la situación en que nos encontremos:

  • Como arrendamiento financiero siempre que se cumplan las condiciones establecidas en la NIC 17.
  • Como arrendamiento operativo, siempre que no se cumplan las condiciones de la misma norma.

La calificación de un contrato como de leasing o de renting es irrelevante en cuanto a su contabilización ya que ésta dependerá del fondo económico de la operación. Generalmente la mayoría de los contratos de leasing son arrendamientos financieros mientras que los calificados como de renting suelen ser arrendamientos operativos.

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