NIIF 3 Combinaciones de Negocios. Determinación de la fecha de adquisición

La determinación de la fecha de adquisición supone la segunda fase en la aplicación del método de adquisición, siendo de gran relevancia por las consecuencias que conlleva. La fecha de adquisición es aquella en la que la empresa adquirente obtiene el control del negocio o negocios adquiridos.

Aunque la fecha de primera consolidación fuera posterior a la fecha de adquisición, la aplicación del método de integración global se referirá a la fecha de adquisición.

En los casos de fusión o escisión, con carácter general, dicha fecha será la de celebración de la Junta de accionistas u órgano equivalente de la empresa adquirida en que se apruebe la operación, siempre que el acuerdo sobre el proyecto de fusión o escisión no contenga un pronunciamiento expreso sobre la asunción de control del negocio por la adquirente en un momento posterior.

No obstante, las anotaciones en el libro diario se mantendrán en la sociedad adquirida o escindida hasta la fecha de inscripción de la operación en el Registro Mercantil, en que la sociedad adquirente reconocerá los efectos retroactivos de la fusión o de la escisión a partir de la fecha de adquisición, circunstancia que provocará el correspondiente ajuste en el libro diario de la sociedad adquirida o escindida para dar de baja las operaciones realizadas desde la fecha de la adquisición.

No obstante, si el acuerdo sobre el proyecto de fusión o escisión establece la asunción de control por parte de la adquirente en un momento posterior, este momento posterior será el que se tomará como fecha de adquisición.

La eficacia de la fusión o escisión quedará supeditada a la inscripción de la nueva sociedad o de la absorción o escisión y, por tanto, la obligación de formular estados financieros subsiste hasta la fecha en que las sociedades que participen en la fusión o escisión se extingan, siéndoles de aplicación las siguientes reglas:

a) Si la fecha de cierre del ejercicio social de las sociedades que participan en la operación se sitúa en el período que media entre la fecha de adquisición del control y la inscripción registral (de la nueva sociedad o de la fusión o escisión), sus cuentas anuales recogerán los efectos contables de la fusión o escisión desde la fecha de adquisición siempre que la inscripción se haya producido antes de que finalice el plazo previsto en la legislación mercantil para formular estados financieros.

En este caso, la sociedad adquirente recogerá en sus estados financieros los ingresos y gastos y los flujos de efectivos de la sociedad adquirida desde la fecha de adquisición, así como sus activos y pasivos identificables. La sociedad adquirida recogerá en sus estados financieros los ingresos y gastos y los flujos de efectivos anteriores a la fecha de adquisición y dará de baja del balance, con efectos contables en dicha fecha, la totalidad de sus activos y pasivos.

En el supuesto general en el que la fusión o escisión se inicie y complete en el mismo ejercicio económico, serán de aplicación estos mismos criterios.

b) Si la fecha de inscripción es posterior al plazo previsto en la legislación mercantil para formular estados financieros anuales, éstas no recogerán los efectos de la retrocesión a que se refiere la letra anterior. Por tanto, la sociedad adquirente no mostrará en estos estados financieros los activos, pasivos, ingresos, gastos y flujos de efectivo de la adquirida, sin perjuicio de la información que sobre el proceso de fusión o escisión deba incluir en las notas de las sociedades intervinientes.

Una vez inscrita la fusión o escisión, la sociedad adquirente deberá mostrar los efectos contables de la retrocesión, circunstancia que motivará el correspondiente ajuste en la información comparativa del ejercicio anterior.

Las adquisiciones inversas, que son aquellas en las que la absorbente legal es la sociedad adquirida a efectos contables, presentan ciertas particularidades. En las adquisiciones inversas, los efectos contables de la fusión o escisión deben mostrar el fondo económico de la operación. Por lo tanto, en la fecha de inscripción, los ingresos y gastos del negocio adquirido, es decir las adquirente legal, devengados hasta la fecha de adquisición, deberán contabilizarse contra la cuenta de prima de emisión o asunción, y los ingresos y gastos de la empresa adquirente lucirán en los estados financieros de la sociedad absorbente o beneficiaria de la escisión desde el inicio del ejercicio económico. Lo que establece la norma, en definitiva, es que los ingresos y gastos que deben aparecer desde el inicio del ejercicio económico son los generados por la sociedad absorbente o adquirida legal (dependiente legal), que es la que al fin y al cabo mantiene el control. Sin embargo, la dominante legal o adquirida contable reflejará (saldará) sus ingresos y gastos contra la cuenta de prima de emisión.

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