Rentas exentas y depuración de la renta en los no residentes fiscales

Cuando una persona natural sin residencia fiscal en Colombia queda obligada a declarar renta, no tributa sobre el ingreso bruto: depura su renta por el sistema ordinario del artículo 26 del estatuto tributario y puede restar costos, deducciones, ingresos no constitutivos de renta y rentas exentas, tal como lo reconoció la Dian en el concepto 100202208-0577 (9510) del 28 de octubre de 2020. ¿Qué se puede restar exactamente y qué no?

Los dos escenarios del no residente.

Antes de hablar de rentas exentas hay que separar dos situaciones que se confunden con frecuencia, porque el tratamiento es completamente distinto.

El no residente que no está obligado a declarar. Su impuesto es la retención en la fuente que le practicaron. Esa retención se calcula sobre el pago o abono en cuenta, es decir, sobre el valor bruto, y no admite depuración de ninguna clase. No hay costos, ni deducciones, ni rentas exentas que valgan.

El no residente que sí está obligado a declarar. Presenta el formulario 110, depura su renta conforme al artículo 26 del estatuto tributario y aplica la tarifa del 35% del artículo 247 sobre la renta líquida gravable que resulte.

Determinar en cuál de los dos escenarios está el contribuyente es el primer paso, y lo explicamos en Declaración de renta de los no residentes. Este artículo se ocupa del segundo.

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Cómo se depura la renta del no residente.

El fundamento reglamentario está en el numeral 2 del artículo 1.2.1.20.1 del decreto 1625 de 2016:

«(…) y determinarán su renta líquida gravable de conformidad con el artículo 26 del Estatuto Tributario, aplicando las limitaciones y excepciones que establece el mismo Estatuto. La tarifa del impuesto sobre la renta y complementario aplicable será la determinada en los artículos 247 y 316 del Estatuto Tributario.»

Ese reenvío al artículo 26 es la clave de todo: significa que el no residente declarante sigue la depuración clásica del impuesto de renta y no el sistema cedular, que el artículo 330 del estatuto tributario reservó para los residentes.

Y como el artículo 26 se lee en armonía con el artículo 178, que ordena restar las rentas exentas de la renta líquida para llegar a la renta gravable, la conclusión es que las rentas exentas sí caben en la declaración del no residente.

La estructura de la depuración queda así:

Esta es, por lo demás, la razón de que el no residente declare en el formulario 110 y no en el 210, punto que a más de un lector le ha parecido extraño y que en el fondo obedece a que el 110 es el formulario que refleja la depuración ordinaria.

Rentas exentas que puede restar el no residente.

Las rentas exentas aplicables a las personas naturales están enumeradas en el inciso primero del artículo 235-2 del estatuto tributario:

«Sin perjuicio de las rentas exentas de las personas naturales de los artículos 126-1, 126-4, 206 y 206-1 del Estatuto Tributario y de las reconocidas en los convenios internacionales ratificados por Colombia, las únicas excepciones legales de que trata el artículo 26 del Estatuto Tributario son las siguientes: (…)»

De esa remisión se desprende el catálogo que puede usar una persona natural, sea o no residente:

• Artículo 126-1: aportes voluntarios a seguros privados de pensiones y a fondos de pensiones voluntarias y obligatorias.
• Artículo 126-4: aportes a las cuentas de ahorro para el fomento de la construcción (AFC).
• Artículo 206: las rentas de trabajo exentas.
• Artículo 206-1: rentas de servidores públicos diplomáticos, consulares y administrativos del Ministerio de Relaciones Exteriores.
• Las reconocidas en los convenios internacionales ratificados por Colombia.

Ninguna de esas normas condiciona el beneficio a que el titular sea residente fiscal, y por eso el no residente declarante puede tomarlas.

Las rentas de trabajo exentas del artículo 206.

Dentro del artículo 206 están, entre otras:

• Las indemnizaciones por accidente de trabajo o enfermedad y las relacionadas con la maternidad.
• Lo recibido por gastos de entierro del trabajador.
• El auxilio de cesantía y los intereses sobre cesantías, con los límites del numeral 4.
• Las pensiones de jubilación, invalidez, vejez, de sobrevivientes y sobre riesgos profesionales.
• Las indemnizaciones sustitutivas de la pensión y las devoluciones de saldos de ahorro pensional.
• El seguro por muerte y las compensaciones por muerte de miembros de las Fuerzas Militares y de la Policía Nacional.
• Los gastos de representación de magistrados y fiscales de los tribunales, y de rectores y profesores de universidades oficiales.
• El exceso del salario básico de oficiales, suboficiales y agentes de la fuerza pública.
• El 25% del valor total de los pagos laborales, limitado anualmente a 790 Uvt (numeral 10, modificado por el artículo 2 de la ley 2277 de 2022).

Es indispensable no olvidar que ese 25% se calcula después de restar los ingresos no constitutivos de renta, las deducciones y las demás rentas exentas, no sobre el ingreso bruto.

El 25% también aplica a los honorarios.

Muchos lectores no residentes prestan servicios profesionales a empresas colombianas y les practican retención por honorarios. La pregunta es si ese ingreso puede tratarse como renta de trabajo para tomar el 25%.

Sí puede, en virtud del parágrafo 5 del artículo 206, modificado por el artículo 2 de la ley 2277 de 2022:

«La exención prevista en el numeral 10 también procede en relación con las rentas de trabajo que no provengan de una relación laboral o legal y reglamentaria.»

Es decir que los honorarios y las compensaciones por servicios personales son rentas de trabajo para estos efectos, siempre que efectivamente lo sean, y no rentas de capital disfrazadas.

Ahora bien, tomar el 25% tiene un costo: quien lo aplica renuncia a restar los costos y gastos asociados a esos honorarios. Hay que hacer el cálculo en los dos escenarios y quedarse con el que arroje menor impuesto.

Límites a las rentas exentas de los no residentes.

Cada renta exenta tiene su propio límite individual, y esos límites sí se aplican al no residente: el 25% está topado en 790 Uvt anuales, los aportes del artículo 126-1 tienen su propio tope, y así sucesivamente.

Lo que, de acuerdo con nuestro criterio, no se aplica es el límite general del 40% de los ingresos netos, topado en 1.340 Uvt, que contempla el numeral 3 del artículo 336 del estatuto tributario.

La razón es que ese límite es una regla propia de la cédula general del sistema cedular, y el sistema cedular no aplica a los no residentes. Extenderles un límite diseñado para una cédula que ellos no diligencian carecería de sustento legal.

Advertimos, eso sí, que se trata de una posición interpretativa: no conocemos doctrina de la Dian que se pronuncie de forma expresa sobre este punto, y la administración podría sostener lo contrario.

Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional.

Antes de llegar a las rentas exentas hay una resta que suele pasarse por alto y que vale mucho dinero: la de los aportes obligatorios a seguridad social.

Los artículos 55 y 56 del estatuto tributario califican los aportes obligatorios al sistema general de pensiones y al sistema general de salud como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional.

Es un punto que confunde a muchos: los aportes a salud y pensión no son renta exenta, son ingreso no constitutivo de renta, y por eso se restan antes, en un renglón distinto del formulario.

El caso típico es el del extranjero que trabajó unos meses en Colombia bajo contrato laboral, le descontaron salud y pensión y luego salió del país sin completar los 183 días. Ese trabajador declara como no residente en el formulario 110, resta los aportes obligatorios como ingreso no constitutivo de renta, aplica el 25% del artículo 206 sobre el resultado depurado y tributa al 35% sobre la renta líquida gravable.

Deducciones que puede tomar el no residente.

Como la depuración es la del artículo 26, el no residente puede restar los costos y las deducciones que tengan relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad con la actividad productora de renta, en los términos del artículo 107 del estatuto tributario.

Gastos del inmueble arrendado. Quien recibe cánones de arrendamiento puede restar el impuesto predial, la administración, el mantenimiento, los seguros y la depreciación cuando proceda, porque son erogaciones directamente asociadas a la renta que declara.

Intereses de crédito de vivienda. El artículo 119 del estatuto tributario permite deducir los intereses pagados sobre préstamos para adquisición de vivienda del contribuyente, con el límite anual allí señalado. La norma no exige residencia fiscal, de modo que el no residente que declara y que paga un crédito hipotecario en Colombia puede tomarla.

Dependientes económicos. La deducción por dependientes está en el artículo 387 del estatuto tributario y opera sobre rentas de trabajo. De acuerdo con nuestro criterio, procede para el no residente que declara rentas de trabajo de fuente nacional, porque el artículo 387 tampoco condiciona el beneficio a la residencia. Es, de nuevo, una posición interpretativa sobre la que la Dian no se ha pronunciado de forma expresa.

Lo que sí se debe descartar es la deducción del 1% por compras con factura electrónica y las demás figuras que el estatuto ubicó expresamente dentro de la cédula general del artículo 336, porque esas sí son propias del sistema cedular.

El componente inflacionario en los no residentes fiscales.

Este es hoy el punto más discutido de la depuración del no residente y merece su propio apartado.

El componente inflacionario es la porción del rendimiento financiero que no es ganancia real sino simple efecto de la inflación. El artículo 38 del estatuto tributario dispone:

«No constituye renta ni ganancia ocasional la parte que corresponda al componente inflacionario de los rendimientos financieros percibidos por personas naturales y sucesiones ilíquidas, que provengan de: a. Entidades que estando sometidas a inspección y vigilancia de la Superintendencia Bancaria, tengan por objeto propio intermediar en el mercado de recursos financieros. (…)»

El artículo 41 del mismo estatuto precisa que el beneficio es únicamente para personas naturales y sucesiones ilíquidas no obligadas a llevar libros de contabilidad. La ley no menciona la residencia fiscal por ninguna parte.

Los porcentajes los fija el Gobierno cada año. Para el año gravable 2025 el componente inflacionario de los rendimientos financieros es del 55,43% y el de los costos y gastos financieros del 28,35%, según el decreto 898 del 29 de julio de 2026. Para el año gravable 2024 fueron del 50,88% y del 25,01%, según el decreto 0771 del 7 de julio de 2025.

La posición de la Dian.

En el concepto 010065 (int. 1127) del 28 de julio de 2025, la Dian concluyó que los no residentes fiscales no pueden restar el componente inflacionario.

Su razonamiento es que el no residente solo está gravado por su renta de fuente nacional y, por ello, no accede al régimen ordinario de depuración de la renta líquida, que es el que contempla deducciones, rentas exentas e ingresos no constitutivos de renta. En consecuencia, si se pagan rendimientos financieros a un no residente, el impuesto se aplica sobre la totalidad del valor pagado.

Nuestro criterio sobre el componente inflacionario.

De acuerdo con nuestro criterio, la doctrina del concepto 010065 de 2025 es correcta para el caso que resolvió, pero no puede leerse como una regla general.

El concepto responde a la situación de un no residente cuyos rendimientos financieros son objeto de retención en la fuente y que, por lo mismo, no está obligado a declarar. En ese escenario la conclusión es obvia y no hace falta invocar la residencia: la retención de los artículos 406 y siguientes se practica sobre el pago o abono en cuenta y no admite depuración de ninguna clase. No es que el no residente no tenga derecho al componente inflacionario, es que no hay declaración donde restarlo.

El problema es la frase según la cual el no residente «no accede al régimen ordinario de depuración de la renta líquida». Esa afirmación contradice lo que la propia Dian sostuvo en el concepto 0577 de 2020 y lo que dice el numeral 2 del artículo 1.2.1.20.1 del decreto 1625 de 2016: el no residente obligado a declarar depura su renta conforme al artículo 26 del estatuto tributario.

Siendo así, cuando el no residente sí está obligado a declarar, entendemos que puede restar el componente inflacionario, porque el artículo 38 no condiciona el beneficio a la residencia sino a que el titular sea persona natural no obligada a llevar contabilidad, condición que el no residente normalmente cumple.

Advertimos con claridad que esta posición choca con el texto literal del concepto 010065 de 2025 y que aplicarla implica asumir un riesgo de discusión con la administración. Quien quiera evitarlo por completo tendrá que declarar el rendimiento financiero por su valor total.

Compartimos, por lo demás, la inquietud de fondo que nos han planteado varios lectores: el problema nació cuando la depuración de la renta de las personas naturales se volvió cedular, porque el sistema cedular se diseñó pensando únicamente en los residentes y dejó al no residente en una zona gris que la ley no ha terminado de resolver.

Cómo se registra todo esto en el formulario 110.

El formulario 110, prescrito por la resolución Dian 000022 del 14 de febrero de 2023, tiene renglones separados para los ingresos no constitutivos de renta, para los costos y deducciones y para las rentas exentas.

La numeración de los renglones puede variar entre versiones del formulario, así que lo prudente es ubicarlos por su nombre y no de memoria. Recomendamos verificar la numeración vigente en el instructivo del formulario del año gravable que se está declarando.

Un consejo práctico: conserve los soportes de cada resta. Los certificados de aportes a seguridad social, los recibos del predial y la administración, el certificado del banco con los intereses del crédito de vivienda y el certificado de rendimientos financieros son los documentos que la Dian pedirá si revisa la declaración.

A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.

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