En este artículo 23 secciones
- Por qué el no pago de estos impuestos es delito.
- Conductas que configuran el delito.
- El pago extingue la acción penal.
- Prescripción de la acción penal.
- La prescripción tributaria no extingue la acción penal.
- Contra quién se dirige la acción penal.
- Este delito es distinto del de evasión.
- Preguntas frecuentes.
- ¿No pagar la retención en la fuente es delito?
- ¿Es el mismo delito no cobrar el IVA que cobrarlo y no pagarlo?
- ¿Cómo se evita el proceso penal?
- ¿Basta con mostrar los recibos de pago?
- ¿Un acuerdo de pago extingue la acción penal?
- ¿En cuánto tiempo prescribe el delito?
- ¿Si la deuda con la Dian prescribió, se acaba el proceso penal?
- ¿Responde el representante legal suplente?
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El agente de retención que no consigna las retenciones practicadas, y el responsable que no consigna el IVA o el impuesto al consumo que recaudó, pueden ser condenados a una pena de prisión de 48 a 108 meses, además de una multa equivalente al doble de lo no consignado, por el delito de omisión del agente retenedor o recaudador del artículo 402 del Código Penal. ¿Cuándo se configura, cómo se evita el proceso y en cuánto tiempo prescribe?
Por qué el no pago de estos impuestos es delito.
El agente de retención y el responsable del IVA no pagan un impuesto propio: recaudan dinero ajeno por cuenta del Estado.
El impuesto recae sobre el sujeto pasivo, y quien retiene o cobra el IVA es apenas un intermediario entre el Estado y el obligado a pagarlo, con la misión de recaudar a nombre del primero y transferirle lo recaudado.
Por eso la ley trata este incumplimiento con una severidad que no aplica a los demás impuestos: quien recauda y se queda con el dinero no está incumpliendo una deuda propia, sino disponiendo de recursos públicos que le fueron encomendados.
De ahí que la consecuencia no sea solo administrativa. Además de las sanciones que imponga la Dian, hay una pena privativa de la libertad.
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Conductas que configuran el delito.
El artículo 402 del Código Penal sanciona tres conductas, y conviene conocerlas porque la tercera suele ignorarse.
- No consignar las retenciones practicadas dentro del plazo que fija la norma penal.
- No consignar el IVA o el impuesto nacional al consumo recaudado dentro de ese mismo plazo.
- Omitir la obligación de cobrar o recaudar esos impuestos estando obligado a hacerlo, conducta que tiene la misma pena.
La tercera conducta equipara al que no recauda con el que recauda y no consigna. En consecuencia, el responsable del IVA que no lo factura debiendo hacerlo, o el agente que no practica la retención, quedan expuestos al mismo delito, como se explica en el artículo sobre qué pasa si no se practican retenciones en la fuente.
La conducta cobija además cualquier contribución nacional o territorial que el obligado deba recaudar, y no solo los impuestos administrados por la Dian.
Desde cuándo se configura el delito.
El delito no se consuma con el simple vencimiento del plazo para declarar y pagar: la norma concede un plazo adicional.
Tratándose de las retenciones en la fuente, ese plazo es de dos meses contados desde la fecha fijada por el Gobierno para presentar y pagar la declaración. Tratándose del IVA y del impuesto nacional al consumo, la norma prevé un plazo mayor, atendiendo la periodicidad de esas declaraciones.
Por lo anterior, el agente de retención que paga con uno o dos meses de retraso incurre en mora y en las consecuencias tributarias que correspondan, pero todavía no en el delito.
La multa que acompaña la pena.
Además de la prisión, el artículo 402 impone una multa equivalente al doble de lo no consignado, sin que exceda de 1.020.000 UVT.
Conviene no confundir esa multa con las sanciones tributarias: la impone el juez penal, no la Dian, y se suma a la sanción por extemporaneidad, a los intereses moratorios y a las demás consecuencias administrativas.
El pago extingue la acción penal.
Es la salida que la propia norma penal ofrece, y opera incluso con el proceso ya iniciado. Señala el parágrafo 1 del artículo 402 del Código Penal:
«El agente retenedor o autorretenedor, responsable del impuesto a la ventas, el impuesto nacional al consumo o el recaudador de tasas o contribuciones públicas, que extinga la obligación tributaria por pago o compensación de las sumas adeudadas, según el caso, junto con sus correspondientes intereses previstos en el Estatuto Tributario, y normas legales respectivas, se hará beneficiario de resolución inhibitoria, preclusión de investigación o cesación de procedimiento dentro del proceso penal que se hubiere iniciado por tal motivo, sin perjuicio de las sanciones administrativas a que haya lugar.»
Nótese que la norma exige extinguir la obligación por una de dos vías concretas: el pago o la compensación. Ninguna otra forma de extinción produce ese efecto, y esa precisión tiene consecuencias que se ven más adelante.
De acuerdo con nuestro criterio, conviene además distinguir el acuerdo de pago del pago: suscribir una facilidad de pago evita el cobro coactivo y ordena la deuda, pero no extingue la obligación mientras no se pague, de modo que por sí solo no produce la preclusión.
No basta el recibo de pago: se requiere paz y salvo.
Este es el punto en el que más procesos fracasan, y es puramente probatorio.
La Sala Penal de la Corte Suprema de Justicia, en la sentencia 283 del 1 de agosto de 2012, con ponencia del magistrado Fernando Alberto Castro Caballero, negó la cesación del procedimiento a quien aportó recibos de pago sin el paz y salvo de la Dian:
«Acometiendo, entonces, el estudio de la petición, la Corte encuentra que no es procedente cesar el procedimiento, por la sencilla razón de que el solicitante no acreditó en debida forma «el pago de las sumas adeudadas junto con sus intereses previstos en el Estatuto Tributario», pues si bien allegó copia de cinco (5) recibos de Pago de Impuestos Nacionales, que acreditan la consignación de unas sumas de dinero, se echa de menos los paz y salvos de la DIAN, que permitan determinar la cancelación completa de las respectivas obligaciones tributarias, incluyendo sus intereses, como lo exige la ley.»
El razonamiento de la Corte es sólido: un recibo prueba que se pagó una suma, pero no que esa suma corresponda a la obligación que originó la denuncia ni que cubra la totalidad de lo adeudado con sus intereses.
En consecuencia, quien pretenda la preclusión debe solicitar a la Dian el paz y salvo de los periodos y conceptos involucrados, y aportarlo al proceso junto con los soportes de pago.
Prescripción de la acción penal.
La acción penal no dura indefinidamente, y su cómputo tiene tres particularidades que conviene tener claras.
La regla general está en el inciso 1 del artículo 83 del Código Penal: la acción prescribe en un tiempo igual al máximo de la pena, sin que sea inferior a cinco años ni superior a veinte.
El máximo de la pena del artículo 402 es de 108 meses, es decir, nueve años. Pero ese término se aumenta para quienes obran como agentes retenedores o recaudadores, según el mismo artículo 83:
«Al servidor público que en ejercicio de las funciones de su cargo o con ocasión de ellas realice una conducta punible o participe en ella, el término de prescripción se aumentará en la mitad. Lo anterior se aplicará también en relación con los particulares que ejerzan funciones públicas en forma permanente o transitoria y de quienes obren como agentes retenedores o recaudadores.»
Con ese incremento, la acción penal prescribe a los 162 meses, esto es, trece años y medio.
El aumento es de la mitad, no de una tercera parte.
Es la discusión más frecuente que nos plantean nuestros lectores, y tiene una explicación que concilia las dos posiciones.
La redacción anterior del artículo 83 disponía un aumento de una tercera parte, que aplicado a los nueve años daba doce. Ese texto fue modificado y hoy el aumento es de la mitad, lo que arroja trece años y medio.
De acuerdo con nuestro criterio, la conclusión correcta es que el término depende de la ley vigente al momento de la conducta: las conductas cometidas bajo la redacción anterior se rigen por el aumento de una tercera parte, y las posteriores por el de la mitad. De ahí que las dos cifras circulen a la vez, y ambas puedan ser correctas según el caso.
Desde cuándo se cuenta la prescripción.
El punto de partida no es la fecha de la declaración ni la del vencimiento para pagar, sino la fecha en que la conducta se consuma.
Lo precisó la Sala Penal de la Corte Suprema de Justicia en la sentencia 53405 del 29 de agosto de 2018, con ponencia del magistrado Eugenio Fernández:
«En comentado lapso ha de computarse con sujeción a las reglas establecidas en el artículo 84 del Ordenamiento Penal Sustantivo, las que aplicadas al tipo penal de omisión de agente retenedor o auto-retenedor, por tratarse de un delito de conducta instantánea y de resultado, permiten concluir que la conducta se consuma y se torna ilícita cuando el pago del respectivo tributo no se verifica dentro de los dos meses siguientes a la fecha de exigibilidad establecida por el fisco.»
Es decir que el término empieza a correr cuando vence el plazo adicional que concede la norma penal, y no antes.
La interrupción por la formulación de la imputación.
El término de prescripción se interrumpe con la formulación de la imputación, conforme al artículo 86 del Código Penal.
Producida la interrupción, el término comienza de nuevo por un tiempo igual a la mitad del señalado en el artículo 83, con un piso de cinco años y un techo de diez. En este delito, esa mitad equivale a 81 meses.
La prescripción tributaria no extingue la acción penal.
Aquí está la trampa más severa de esta materia, y conviene entenderla antes de dejar correr el tiempo.
Las deudas por impuestos prescriben a los cinco años desde que se hacen exigibles, como se explica en el artículo sobre la prescripción de la acción de cobro de los impuestos. Pero esa prescripción no se comunica al proceso penal.
Señaló la Sala Penal de la Corte Suprema de Justicia, en la sentencia 53405 ya citada, que el actor confundía la prescripción de la acción de cobro que ejerce la Dian con la prescripción de la acción penal, que se rige por los artículos 83 y siguientes del Código Penal.
Y en la sentencia 52009 del 30 de enero de 2019, con ponencia del magistrado Luis Guillermo Salazar, la misma Sala precisó la consecuencia:
«Cosa distinta hubiese sido, como lo destacó el ad quem, que la extinción de la deuda se hubiese consolidado por vía del pago o compensación de las sumas insolutas, caso en el cual, resultaba aplicable el parágrafo del artículo 402 del Código Penal, que no se alegó.»
El resultado es paradójico y muy costoso: la prescripción extingue la obligación, pero no es un pago. Y como la preclusión penal solo procede por pago o compensación, el contribuyente cuya deuda prescribió se queda sin la vía para extinguir la acción penal, que seguirá su curso durante años más.
De acuerdo con nuestro criterio, esa es la razón por la cual, frente a este delito, esperar a que la deuda prescriba es la peor estrategia posible: lo que se ahorra en el frente tributario se paga en el penal.
Contra quién se dirige la acción penal.
En las personas naturales no hay duda. En las sociedades, la pregunta es quién responde.
En Colombia la responsabilidad penal es personal, de modo que la acción no se dirige contra la sociedad sino contra la persona natural encargada del cumplimiento de esas obligaciones.
El estatuto tributario permite identificarla de antemano. Señala el inciso 3 del artículo 665 del estatuto tributario que las empresas deben informar a la administración, antes del ejercicio de sus funciones, la identidad de la persona que tiene la autonomía suficiente para cumplir esas obligaciones, junto con la constancia de su aceptación, y que si no lo hacen, las sanciones recaen sobre el representante legal.
Por lo anterior, esa designación previa es la principal medida preventiva del administrador, tema que ampliamos en el artículo sobre las sanciones tributarias a gerentes y representantes legales.
De acuerdo con nuestro criterio, quien figura como representante legal suplente y nunca ha ejercido el cargo difícilmente puede ser el autor de la conducta, pero la discusión sobre su participación es probatoria y se da dentro del proceso penal, razón de más para que la designación del encargado conste por escrito.
Este delito es distinto del de evasión.
Conviene no confundir dos figuras que suelen mencionarse juntas.
La omisión del agente retenedor castiga quedarse con dinero recaudado de terceros, y se configura por el solo no consignarlo, sin necesidad de fraude ni de ocultamiento.
La evasión, en cambio, se castiga por los artículos 434A y 434B del Código Penal, que sancionan la omisión de activos, la inclusión de pasivos inexistentes, la omisión de ingresos y la inclusión de costos inexistentes, y que exigen montos mínimos considerables para configurarse, como se explica en el artículo sobre la cárcel para los evasores de impuestos.
La diferencia práctica es notable: en la omisión del agente retenedor no hay umbral de cuantía, de modo que cualquier valor no consignado puede dar lugar al delito.
Preguntas frecuentes.
A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.
¿No pagar la retención en la fuente es delito?
Sí, cuando no se consigna dentro del plazo adicional que concede el artículo 402 del Código Penal, contado desde la fecha fijada para presentar y pagar la declaración. Antes de ese momento hay mora y consecuencias tributarias, pero no delito.
¿Es el mismo delito no cobrar el IVA que cobrarlo y no pagarlo?
Sí. El artículo 402 asigna la misma pena a quien omite la obligación de cobrar o recaudar estando obligado a ello.
¿Cómo se evita el proceso penal?
Extinguiendo la obligación por pago o compensación, junto con sus intereses. Eso da lugar a resolución inhibitoria, preclusión de la investigación o cesación del procedimiento, sin perjuicio de las sanciones administrativas.
¿Basta con mostrar los recibos de pago?
No. La Corte Suprema exige el paz y salvo de la Dian que acredite la cancelación completa de las obligaciones con sus intereses, porque el recibo prueba un pago pero no que cubra la totalidad de lo adeudado.
¿Un acuerdo de pago extingue la acción penal?
Por sí solo no. La norma exige pago o compensación, de modo que el acuerdo ordena la deuda y evita el cobro coactivo, pero la preclusión llega cuando el pago se materializa.
¿En cuánto tiempo prescribe el delito?
En trece años y medio contados desde que la conducta se consuma, es decir, desde que vence el plazo adicional de la norma penal. Formulada la imputación, el término se interrumpe y corre de nuevo por la mitad.
¿Si la deuda con la Dian prescribió, se acaba el proceso penal?
No, y el efecto es el contrario al que se espera. La prescripción extingue la obligación pero no es un pago, y como la preclusión solo procede por pago o compensación, el proceso penal continúa sin que exista ya una deuda que pagar.
¿Responde el representante legal suplente?
La responsabilidad penal es personal y recae sobre quien tenía a su cargo el cumplimiento de la obligación. Si la empresa designó formalmente a esa persona ante la administración, las consecuencias recaen sobre ella; si no lo hizo, sobre el representante legal.
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El delito de omisión de agente retenedor o recaudador prescribe en un término de 9 años, más su tercera parte, es decir, 3 años, para un resultado final de 12 años.
La redacción actual del artículo 83 del Código Penal habla de un incremento de la mitad, no de la tercera parte.
Está mal el escrito; el tiempo de prescripción es de 12 años. El plazo de prescripción son 12 años hasta la imputación, con un mínimo de 4 años y un máximo de 9 años, es decir, 48 y 108 meses, respectivamente.
Entonces, si se alega la prescripción de la acción penal, corresponde verificar si concurren los presupuestos que para el efecto prevé el artículo 83 del Código Penal vigente para el año en que se cometió la conducta punible, es decir, el año 2006. Textualmente, la norma disponía:
“(…) Artículo 83. Término de prescripción de la acción penal. La acción penal prescribirá en un tiempo igual al máximo de la pena fijada en la ley, si fuere privativa de la libertad; pero en ningún caso será inferior a cinco (5) años, ni excederá de veinte (20), salvo lo dispuesto en el inciso siguiente de este artículo.
El término de prescripción para las conductas punibles de genocidio, desaparición forzada, tortura y desplazamiento forzado será de treinta (30) años”.
En las conductas punibles que tengan señalada pena no privativa de la libertad, la acción penal prescribirá en cinco (5) años. Para este efecto, se tendrán en cuenta las causales sustanciales modificadoras de la punibilidad.
Al servidor público que, en ejercicio de sus funciones, de su cargo o con ocasión de ellos, realice una conducta punible o participe en ella, el término de prescripción se aumentará en una tercera parte. También se aumentará el término de prescripción en la mitad cuando la conducta punible se hubiere iniciado o consumado en el exterior. En todo caso, cuando se aumente el término de prescripción, no se excederá el límite máximo fijado.
Por lo anterior, se establece que el delito de omisión de agente retenedor o recaudador prescribe en un término de 9 años, más su tercera parte, es decir, 3 años, para un resultado final de 12 años.
La redacción actual de la norma contempla un incremento de la mitad, no de la tercera parte.
Deben tener claro que el concepto 10660 del 7 de mayo de 2019 fue derogado por el 014942 del 21 de mayo de 2019.
Gracias por la observación.
Entonces teniendo en cuenta esto, finalmente, el delito de omisión de agente retenedor o recaudador prescribe en un término de 9 años, más su tercera parte, es decir, 3 años, para un resultado final de 12 años, O, como se dijo en el artículo al término de 9 años, mas 50%, es decir 13,5 años.
El artículo 83 del Código Penal incrementa el término en la mitad, no en la tercera parte y por eso concluimos 13.5 años.
Soy representante legal suplente y me acabo de enterar de que la empresa aún no ha pagado el IVA y ya van varios meses. Tampoco tiene cómo pagar ese valor. Nunca he actuado como el principal. ¿Qué puedo hacer?
Mientras no haya actuado como principal, no tendría responsabilidad; y, en todo caso, deberían hacer un acuerdo de pago, al menos.
La solución es pagar o buscar un acuerdo de pago. La prescripción de la deuda no afecta la acción penal.
Es correcto.
¿Las penas son las mismas para las personas que no recaudaron el impuesto sobre las ventas que para aquellos que lo recaudaron y no lo pagaron a la DIAN?
Sí, es el mismo delito.
Buenos días. Tengo un cliente que hizo el pago de una factura electrónica y no quiere pagar el IVA. ¿Esto se puede denunciar? ¿Y quién es la instancia para hacerlo?
Como la factura no fue pagada completamente y esta constituye un título valor, puede ejecutar al cliente para que pague lo que corresponde.