Analogía en materia tributaria

Por   03/11/2017

En la aplicación de la norma tributaria, es común encontrar situaciones y hechos que no están normados expresamente, lo que conlleva a cierta dificultad a la hora de hacer una interpretación jurídica de los hechos, casos y situaciones para los que la ley no ha previsto un procedimiento específico.

Para solucionar en parte el anterior inconveniente, se recurre a la analogía sobre la cual el consejo de estado, en consulta del día diecisiete (17) de octubre de mil novecientos noventa y seis (1996), radicación número: 874 expresa lo siguiente sobre su concepto y su aplicabilidad en el derecho tributario:

«Norberto Bobbio define la analogía como “aquella operación realizada por los intérpretes del derecho (juristas y jueces en particular) mediante la cual se atribuye a un caso o a una materia que no encuentra una reglamentación expresa en el ordenamiento jurídico, la misma disciplina prevista por el legislador para un caso o para una materia semejantes”[1] .

En nuestro ordenamiento jurídico, el artículo 8º de la ley 153 de 1887 consigna que “Cuando no haya ley exactamente aplicable al caso controvertido, se aplicarán las leyes que regulen casos o materias semejantes, y en su defecto la doctrina constitucional y las reglas generales de derecho”.

Desde el punto de vista de la lógica, la analogía se da cuando al poner dos términos en relación de semejanza entre sí, se extiende a uno el predicado del otro. Es, por consiguiente, un razonamiento que procede de lo particular a lo particular, al cual algunos lógicos modernos llaman “inducción imperfecta”.

La jurisprudencia afirma que el argumento de analogía supone tres condiciones: a) Que no exista ley expresamente aplicable al caso controvertido; b) Que la especie legislada sea semejante a la especie carente de norma, y c) Que exista la misma razón para aplicar a la última el precepto estatuido respecto de la primera (“ubi eadem ratio, ibi eadem iuris dispositio”).

Dicha razón, llamada en la lógica “principio de razón suficiente”, esto es, aquello por lo que una cosa es y sin lo cual no sería, corresponde en materia jurídica al motivo necesario y suficiente en el que la ley encuentra la justificación de su existencia. Ese motivo puede ser el fin que la norma debe realizar, aquel para el cual fue promulgada; también es posible encontrar esa razón suficiente en el fundamento normativo o actual de la misma ley, que puede tener carácter lógico si se trata de un principio del que se deriva como consecuencia la norma; este principio puede ser una verdad de hecho ( por ejemplo : que de la época del nacimiento se colige la de la concepción) o una verdad de razón (que la confusión se da porque concurren los dos términos de la definición de deuda y de crédito); igualmente ese fundamento puede tener naturaleza axiológica si se busca “la conformidad de la norma no ya con el fin que una vez fuera propuesto, sino con las exigencias sociales históricamente determinadas, valoradas por el ordenamiento de que se trata, según su intrínseca lógica y coherencia”.[2]

Por consiguiente, si de una comparación entre el supuesto de hecho (caso) regulado y aquel no regulado resulta que en uno y otro son sustancialmente idénticos los elementos de hecho decisivos para el tratamiento jurídico, se podrá concluir que los dos son semejantes o análogos y que para ambos existe la razón de un mismo tratamiento jurídico. En caso contrario, no. Una semejanza extrínseca de otros elementos de hecho sería insuficiente.

La doctrina es coincidente en que la analogía no se aplica cuando el caso concreto regulado por la ley constituye una excepción a una regla general, porque en esta circunstancia se aplica la norma general y no la excepción. Tampoco se aplica la analogía en materia de sanciones.

La aplicación de la analogía en materia tributaria ha sido muy discutida, por razón de la prevalencia del principio de la legalidad. Sin embargo, hay quienes afirman : “Es evidente que la analogía no es admisible en el derecho tributario material, es decir, en el que tiene por objeto definir el nacimiento de la obligación tributaria, pues ello equivaldría a admitir la posibilidad de establecer tributos sin que mediara la creación legal.

Es admisible la analogía en el derecho tributario formal, o sea en el que tiene por objeto determinar las bases de la liquidación para definir la cuantía del tributo”.[3]

Por su parte, Enrique Low Murtra y Jorge Gómez Ricardo señalan : “La doctrina acepta que la analogía en materia tributaria puede adoptarse como método de integración y no como método de interpretación. Está dirigida a colmar vacíos de la legislación y mediante ella no pueden crear tributos, ni disponerse de exenciones. Aunque nuestra legislación no contiene disposiciones relativas al lleno de vacíos legales, la jurisprudencia ha sostenido la posibilidad de recurrir a los principios generales del derecho tributario en primer lugar y a principios generales del derecho administrativo en segundo término, para colmar vacíos, siempre y cuando se respete el principio de la legalidad de los tributos”.[4]»

Cabe aclarar que la analogía no es aplicable en materia sancionatoria.

[1] Bobbio, Norberto. Novissimo Digesto Italiano, I, Utet, Turín, 1957 p. 602.
[2] Betti, Emilio. Interpretación de la ley y de los actos jurídicos, edit. Revista de derecho privado, Madrid, 1975, p. 161.
[3] Bravo Arteaga, Juan Rafael. Derecho Tributario. Interpretación y aplicación de las leyes tributarias. Instituto Colombiano de Derecho Tributario, Santafé de Bogotá, 1991, p. 196
[4] Low Murtra, Enrique y Gómez Ricardo, Jorge. Política Fiscal, Universidad Externado de Colombia, 1986, p.

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