¿Qué impuestos son deducibles de renta?

Casi todos los impuestos, tasas y contribuciones que paga el contribuyente son deducibles del impuesto de renta si se relacionan con su actividad productora de renta, según el artículo 115 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 2277 de 2022. La norma excluye el propio impuesto de renta y unos pocos más, y trata el gravamen a los movimientos financieros de forma especial. ¿Cuáles se deducen, en qué porcentaje y qué pasa con el predial, el impuesto de vehículos o el de industria y comercio?

La regla general: se deducen los tributos con relación de causalidad.

El primer inciso del artículo 115 del Estatuto Tributario fija la regla:

«Es deducible el cien por ciento (100%) de los impuestos, tasas y contribuciones, que efectivamente se hayan pagado durante el año o período gravable por parte del contribuyente, que tengan relación de causalidad con su actividad económica, con excepción del impuesto sobre la renta y complementarios.»

La norma no enumera los tributos deducibles, como hacían versiones anteriores, sino que los incluye a todos y señala las excepciones. De ella se desprenden tres requisitos:

1. Que sea un impuesto, tasa o contribución a cargo del propio contribuyente.
2. Que se haya pagado efectivamente en el año que se declara.
3. Que tenga relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente.

A diferencia de los demás gastos, a los tributos no se les exige necesidad ni proporcionalidad, porque se pagan por mandato legal y no por decisión comercial. Así lo explicó la sección cuarta del Consejo de Estado en la sentencia 16761 del 26 de octubre de 2009:

«…pero sin que se requieran los presupuestos de necesidad y proporcionalidad a que alude el artículo 107 ib. para las deducciones generales, pues su desembolso no depende de un criterio comercial, ni pueden compararse con los gastos normalmente acostumbrados en cada actividad, ya que se pagan en cumplimiento de una obligación legal que no depende de tales condicionamientos.»

Lo que sí debe demostrarse es la causalidad: que el bien, la operación o el ingreso sobre el que recae el tributo esté ligado a la actividad. Los demás requisitos generales de las deducciones se aplican en lo pertinente.

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Impuestos y pagos que no son deducibles.

El mismo artículo 115 y otras normas excluyen expresamente algunos tributos y pagos:

• El impuesto de renta y sus complementarios, incluido el de ganancias ocasionales, por mandato del primer inciso.
• El impuesto al patrimonio y el de normalización tributaria, según el parágrafo 2 del artículo 115.
• Los impuestos de terceros que asume el contribuyente, como la retención en la fuente asumida o el IVA de un proveedor, porque no están a su cargo.
• El IVA descontable, que el responsable recupera en su declaración de IVA y no puede llevar además a renta.
• Las sanciones y los intereses moratorios de carácter sancionatorio que se pagan por el tributo, según el literal c del numeral 2 del artículo 105.

Además, el artículo 115 prohíbe tratar un mismo tributo simultáneamente como costo y como gasto, y su parágrafo 4 recuerda que no son deducibles los pagos ajenos a la actividad, como las afiliaciones a clubes sociales o los gastos personales de los socios.

Gravamen a los movimientos financieros.

El GMF, conocido como el 4 por mil, tiene una regla propia en el segundo inciso del artículo 115:

«En el caso del gravamen a los movimientos financieros será deducible el cincuenta por ciento (50%) que haya sido efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo año gravable, independientemente que tenga o no relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente, siempre que se encuentre debidamente certificado por el agente retenedor.»

Solo se deduce el 50%, pero sin exigir causalidad: vale el GMF de cualquier cuenta, incluida la personal. Se prueba con el certificado que expide la entidad financiera. Para las personas naturales es una deducción especial de la cédula general, sujeta al límite general, como explicamos en el artículo sobre los costos y deducciones de las personas naturales.

Impuesto de industria y comercio.

Hasta el año gravable 2022 el contribuyente podía elegir entre deducir el ICA o tomar el 50% como descuento tributario. La Ley 2277 de 2022 eliminó ese descuento, de modo que desde el año gravable 2023 el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros solo se deduce en un 100%, siempre que se haya pagado en el año y tenga relación con la actividad.

El régimen del descuento hasta 2022 y la forma de aprovechar el ICA en la cédula general se explican en el artículo sobre el descuento o deducción del ICA en renta.

Lo mismo aplica a sus tributos accesorios. De acuerdo con nuestro criterio, la sobretasa bomberil que se liquida con el ICA es deducible en las mismas condiciones, porque es un tributo pagado por el contribuyente con relación de causalidad con su actividad.

Impuesto predial.

El impuesto predial es deducible cuando el inmueble contribuye a la actividad productora de renta: la bodega, el local, la oficina, la finca productiva o el apartamento que se arrienda.

Supongamos que una persona arrienda un apartamento y paga en 2025 un predial de $1.800.000. Puede restarlo como gasto de sus rentas de capital de ese año. En cambio, el predial de la casa donde vive no es deducible, porque no se relaciona con la producción de ingresos.

Se deduce el predial pagado en el año que se declara.

Como el artículo 115 exige el pago efectivo en el año gravable, en la declaración de un año se deduce el predial pagado durante ese mismo año, sin importar la vigencia a la que corresponda. Un predial atrasado de años anteriores se deduce en el año en que se paga, pero sus intereses de mora no son deducibles.

Inmuebles de varios propietarios.

Si el inmueble productivo pertenece a varias personas, cada una deduce el predial en la proporción de su derecho, que es la misma en que declara los ingresos del inmueble. Si la proporción no está definida en la escritura, se presume por partes iguales.

¿Y el predial de la vivienda donde se trabaja?

Por regla general no es deducible. De acuerdo con nuestro criterio, solo quien tiene una renta que admite costos, como el independiente que opta por costos, y destina de forma exclusiva e identificable una parte de su vivienda a esa actividad, podría defender la deducción proporcional de esa parte. El asalariado en trabajo en casa no puede hacerlo, porque sus rentas laborales no admiten costos.

Impuesto de vehículos.

El impuesto de vehículos sigue la misma regla: es deducible cuando el vehículo se usa en la actividad productora de renta, como la camioneta con que el comerciante reparte su mercancía o el vehículo del contratista que visita sus obras.

El impuesto del carro familiar no es deducible. Y como el impuesto de vehículos suele pagarse al inicio del año, se deduce en la declaración del mismo año en que se pagó.

Distinto es el IVA pagado al comprar un vehículo destinado a la actividad. Ese IVA no se deduce como impuesto, sino que puede tomarse como descuento tributario en los términos del artículo 258-1 del Estatuto Tributario cuando el vehículo es un activo fijo real productivo, o sumarse a su costo.

Otros tributos deducibles.

Como la norma cobija todos los impuestos, tasas y contribuciones, también son deducibles, si se relacionan con la actividad:

• El impuesto de timbre y las estampillas que se descuentan en contratos.
• Las contribuciones a superintendencias y las tasas por servicios públicos.
• El impuesto al consumo que no es descontable.
• Las cuotas de afiliación a gremios, que el parágrafo 3 del artículo 115 declara expresamente deducibles.

En las personas naturales, estos tributos solo se deducen en las rentas que admiten costos, con la excepción del GMF, que es una deducción especial.

El IVA que no se puede descontar.

El IVA pagado en las compras se descuenta en la declaración de IVA y no se lleva a la renta. Pero cuando ese IVA no puede tratarse como descontable, se convierte en un mayor valor del costo o del gasto, y sigue la suerte de este: si el costo o gasto es deducible, el IVA incorporado también lo es.

El caso típico es el IVA que se genera al retirar bienes del inventario para entregarlos como muestras gratis o para uso de la empresa. Ese IVA se causa, no se puede descontar, y durante años se discutió si era un impuesto asumido, que no sería deducible. La sección cuarta del Consejo de Estado lo resolvió en la sentencia 19004 del 28 de agosto de 2013:

«Es de anotar que el impuesto sobre las ventas, pagado en la adquisición de bienes o servicios que no deba ser tratado como descontable, será deducible del impuesto sobre la renta, siempre y cuando cumpla los requisitos establecidos en al artículo 107 del Estatuto Tributario y demás condiciones fijadas en el Capítulo V, Título I del Libro I del Estatuto Tributario.»

La misma sentencia precisó que el IVA generado en el retiro de inventarios para publicidad no es un gasto independiente, sino accesorio al gasto de publicidad, de modo que se trata como un mayor valor de este y no como impuesto asumido.

Dos consecuencias prácticas. La primera es que si el contribuyente podía descontar ese IVA y no lo hizo, tampoco puede llevarlo como costo o deducción: la ley no le da a elegir. La segunda es la regla inversa del artículo 488 del Estatuto Tributario: el IVA de una compra que no constituye costo o gasto en renta no puede solicitarse como descontable, pero que un IVA no sea descontable no impide que el costo o gasto sí lo sea.

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