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La Dian tiene dos años para formular el pliego de cargos cuando pretende sancionar al contribuyente por no enviar la información exógena o por enviarla con errores, conforme al artículo 638 del estatuto tributario, de modo que ese reporte alcanza su firmeza en un término más corto que el de las declaraciones tributarias. ¿Desde cuándo se cuentan esos dos años, que es donde se complica el cálculo?
La obligación que genera la sanción.
De acuerdo con el artículo 631 del estatuto tributario, los contribuyentes están obligados a entregar la información que la Dian les solicite, ya sea mediante los reportes anuales de información exógena o mediante requerimientos individuales.
Quiénes deben presentar esos reportes y en qué condiciones se explica en el artículo sobre los obligados a presentar información exógena, y el monto de la multa en el de la sanción por información exógena o medios magnéticos.
Esa facultad sancionatoria no es perpetua: está sujeta al fenómeno de la prescripción, y es de eso de lo que nos ocupamos aquí.
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La información exógena queda en firme a los dos años.
La sanción por no enviar información se impone mediante resolución independiente, porque no implica modificar ninguna declaración tributaria.
Para esas sanciones, señala el inciso 2 del artículo 638 del estatuto tributario:
«Cuando las sanciones se impongan en resolución independiente, deberá formularse el pliego de cargos correspondiente, dentro de los dos años siguientes a la fecha en que se presentó la declaración de renta y complementarios o de ingresos y patrimonio, del período durante el cual ocurrió la irregularidad sancionable o cesó la irregularidad, para el caso de las infracciones continuadas.»
En consecuencia, el reporte de información queda en firme a los dos años, término inferior a los tres años de firmeza general de las declaraciones tributarias, lo que constituye una ventaja para el contribuyente.
Conviene precisar que el término se cuenta desde la presentación de la declaración de renta, no desde la fecha en que debía entregarse la información, y ahí empieza la dificultad.
Cómo se cuentan los dos años.
La norma toma como referencia la declaración de renta del periodo durante el cual ocurrió la irregularidad, es decir, del año en que la información debía entregarse y no se entregó.
Supongamos que el contribuyente tenía que entregar una información exógena el 20 de abril de 2021 y no lo hizo, o la presentó con errores.
La irregularidad ocurrió en el año 2021, de modo que la declaración de renta de referencia es la del año gravable 2021, que se presenta durante el 2022. Los dos años se cuentan desde esa presentación, y la facultad sancionatoria prescribe en el 2024.
| Hecho | Fecha |
|---|---|
| Vencimiento para entregar la información | Abril de 2021 |
| Año gravable de la declaración de referencia | 2021 |
| Presentación de esa declaración | Durante 2022 |
| Prescripción de la facultad sancionatoria | Durante 2024 |
La confusión nace de que la información entregada en 2021 corresponde normalmente al año gravable 2020. Pero ese año no tiene relevancia para la prescripción: lo que importa es el año en que se materializó el hecho sancionable, esto es, el año en que debía entregarse la información.
Este criterio es el que aplicó la sección cuarta del Consejo de Estado en la sentencia 22772 del 5 de diciembre de 2018, con ponencia del magistrado Julio Roberto Piza:
«Así los dos años con los que contaba la Administración para formular el pliego de cargos se contabilizan a partir de la presentación de la declaración de renta del año gravable 2008, plazo que, en virtud del artículo 13 del Decreto 4680 de 2008, venció el 16 de abril de 2009.»
En ese caso la irregularidad se concretó el 22 de abril de 2008, fecha en que debía entregarse la información del año gravable 2007, y la Sala contó los dos años desde la presentación de la declaración de renta del año gravable 2008, que se presentó en 2009. El pliego de cargos, notificado en febrero de 2011, quedó dentro del término.
Se puede afirmar entonces que el reporte de información queda en firme dos años después de presentada la declaración de renta del año en que se cumplió, o se debió cumplir, con la obligación de informar.
Cuando la declaración de renta se presenta extemporáneamente.
Si la declaración de renta que sirve de referencia se presenta tarde, el término de prescripción se cuenta igualmente desde la fecha de presentación efectiva.
Es así porque la ley se refiere a la fecha en que «se presentó» la declaración, y no a la fecha del vencimiento del plazo para declarar.
La consecuencia es notable y conviene tenerla presente: declarar renta tarde amplía de hecho el tiempo del que dispone la Dian para sancionar por la información exógena de ese año.
Cuando no se presenta la declaración de renta.
Como el término está supeditado a la presentación de la declaración, si esta nunca se presenta, el término de prescripción no empieza a correr.
En la práctica, eso significa que la facultad sancionatoria queda abierta hasta que la declaración se presente, y recordemos que la Dian cuenta con cinco años para proferir la liquidación de aforo cuando el contribuyente no declara.
De acuerdo con nuestro criterio, es una consecuencia poco advertida de no declarar: además de las sanciones propias de esa omisión, el contribuyente mantiene abierta indefinidamente la posibilidad de ser sancionado por la información exógena de ese periodo.
Los seis meses para imponer la sanción.
Formular el pliego de cargos dentro de los dos años no basta: la administración tiene además un segundo plazo, que suele pasarse por alto al revisar la legalidad de una resolución sanción.
Señala el artículo 638 del estatuto tributario en su parte pertinente:
«Vencido el término de respuesta del pliego de cargos, la Administración Tributaria tendrá un plazo de seis meses para aplicar la sanción correspondiente, previa la práctica de las pruebas a que hubiere lugar.»
De modo que una vez vencido el mes que tiene el contribuyente para responder el pliego, la Dian cuenta con seis meses para imponer la sanción. Si no lo hace, pierde la facultad de imponerla, aunque el pliego se hubiera formulado en tiempo.
Por lo anterior, al recibir una resolución sanción conviene verificar las dos fechas: la del pliego de cargos frente a la declaración de renta de referencia, y la de la resolución frente al vencimiento del término de respuesta.
Términos de prescripción de las demás sanciones.
El artículo 638 no fija un único término. Conviene tener el cuadro completo, porque de él depende qué puede alegar el contribuyente en cada caso.
| Sanción | Término para el pliego de cargos |
|---|---|
| Sanciones impuestas en resolución independiente, como la de información exógena | 2 años |
| Sanción por no declarar | 5 años |
| Sanciones a contadores y revisores fiscales de los artículos 659, 659-1 y 660 | 5 años |
| Sanciones impuestas en las liquidaciones oficiales | El término de firmeza de la declaración |
Las sanciones a contadores y revisores fiscales se desarrollan en el artículo sobre las sanciones a contadores públicos que impone la Dian, y la de no declarar en el de la sanción por no declarar, donde se explica por qué su término es más amplio.
Nótese que los intereses de mora también quedan por fuera del término de dos años, pero por una razón distinta: no son una sanción, como se explica en el artículo sobre las sanciones tributarias que no generan intereses.
Efectos de la prescripción.
Configurada la prescripción, la Dian pierde la facultad de sancionar, y esa pérdida es definitiva.
El contribuyente ya no podrá ser sancionado por esa conducta, no importa cuáles hayan sido los errores en que incurrió ni que la obligación de informar nunca se haya cumplido.
La prescripción no opera de oficio en la práctica: el contribuyente debe alegarla, y lo hace al responder el pliego de cargos o al interponer el recurso de reconsideración contra la resolución sanción, aportando la prueba de la fecha en que presentó la declaración de renta de referencia.
De acuerdo con nuestro criterio, esa prueba es el punto central de la defensa en estos casos, y suele ser tan simple como el acuse de recibo de la declaración de renta del año correspondiente.
Preguntas frecuentes.
A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.
¿Cuándo queda en firme la información exógena?
Dos años después de la presentación de la declaración de renta del año en que se cumplió o se debió cumplir con la obligación de informar. Vencido ese término, la Dian no puede formular pliego de cargos.
¿Desde cuándo se cuentan los dos años?
Desde la fecha de presentación de la declaración de renta del periodo durante el cual ocurrió la irregularidad, es decir, del año en que la información debía entregarse, no del año gravable al que corresponde la información reportada.
¿Qué pasa si presento la declaración de renta tarde?
El término se cuenta desde la fecha de presentación efectiva, de modo que declarar tarde amplía el tiempo del que dispone la Dian para sancionar la información exógena de ese año.
¿Y si no presento la declaración de renta?
El término de prescripción no empieza a correr, porque depende de esa presentación. La facultad sancionatoria queda abierta hasta que la declaración se presente.
¿La Dian puede demorarse indefinidamente después del pliego de cargos?
No. Vencido el mes que tiene el contribuyente para responder el pliego, la administración cuenta con seis meses para imponer la sanción. Si no lo hace, pierde la facultad, aunque el pliego se hubiera formulado en tiempo.
¿La prescripción la reconoce la Dian por sí sola?
En la práctica hay que alegarla, al responder el pliego de cargos o al interponer el recurso de reconsideración, aportando la prueba de la fecha en que se presentó la declaración de renta de referencia.
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