Sujeto pasivo del impuesto

El sujeto pasivo es la persona natural o jurídica sobre la que recae la obligación de pagar un impuesto, porque realizó el hecho que la ley grava. Es uno de los cinco elementos del tributo y el artículo 2 del Estatuto Tributario lo identifica con el contribuyente. Pero no siempre quien declara el impuesto es quien lo soporta. ¿Quién es el sujeto pasivo en la renta, en el IVA, en la retención en la fuente o en el ICA?

Qué es el sujeto pasivo.

En toda obligación hay dos partes: quien tiene derecho a cobrar y quien debe pagar. En la obligación tributaria, la primera es el sujeto activo, que es el Estado, y la segunda es el sujeto pasivo.

El sujeto pasivo es, entonces, la persona obligada a pagar el tributo y a cumplir los deberes que lo acompañan, como declarar o inscribirse en el RUT.

Lo que convierte a alguien en sujeto pasivo es realizar el hecho generador. Señala el artículo 2 del E.T.:

«Son contribuyentes o responsables directos del pago del tributo los sujetos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación tributaria sustancial.»

Así, quien obtiene ingresos es sujeto pasivo del impuesto de renta, quien es propietario de un inmueble lo es del predial y quien ejerce una actividad comercial en un municipio lo es del ICA. Quien no realiza el hecho, no es sujeto pasivo de ese impuesto.

Sujeto activo y sujeto pasivo.

El sujeto activo es el ente del Estado a cuyo favor se paga el impuesto: la Nación en los impuestos nacionales y el departamento o el municipio en los territoriales.

El sujeto pasivo es la contraparte: la persona que debe pagar. La relación entre ambos es la obligación tributaria, que nace cuando el sujeto pasivo realiza el hecho generador.

Como se puede observar, el sujeto activo cambia según el nivel del impuesto, mientras que el sujeto pasivo depende siempre del hecho generador que la norma describe.

Clases de sujeto pasivo.

La ley y la doctrina distinguen varias figuras que suelen confundirse, porque todas tienen obligaciones frente al impuesto, pero no todas lo pagan con su propio dinero.

Sujeto pasivo de derecho y sujeto pasivo de hecho.

El sujeto pasivo de derecho es quien, según la ley, debe declarar y pagar el impuesto ante el Estado. El sujeto pasivo de hecho, o económico, es quien finalmente soporta el impuesto con su patrimonio.

En la mayoría de los impuestos coinciden: quien obtiene la renta la declara y la paga. Por eso se llaman impuestos directos.

En otros no coinciden, porque el impuesto se traslada en el precio. Es lo que ocurre en los impuestos indirectos, como explicamos en el artículo sobre impuestos directos e indirectos.

Contribuyente.

El contribuyente es el sujeto pasivo en sentido estricto: la persona respecto de la cual se realiza el hecho generador, como dice el artículo 2 del E.T. que transcribimos.

Para efectos de procedimiento, el artículo 4 del E.T. trata como sinónimos los términos contribuyente y responsable, de modo que las normas sobre declaraciones, sanciones y recursos aplican a ambos por igual.

Responsable.

El responsable es quien, sin ser contribuyente, debe cumplir las obligaciones de este por mandato de la ley. Lo define el artículo 3 del E.T.:

«Son responsables para efectos del impuesto las personas que sin tener el carácter de contribuyentes, por disposición expresa de la ley deben cumplir obligaciones de éstos.»

El ejemplo típico es el responsable del IVA del artículo 437 del E.T.: el comerciante cobra el impuesto, lo declara y lo consigna, aunque no lo paga de su bolsillo, porque lo recauda del comprador.

Agente de retención.

El agente de retención es quien, al hacer un pago, descuenta una parte a título de impuesto y la consigna a nombre del beneficiario del pago.

El agente no es el sujeto pasivo del impuesto retenido; lo es la persona a quien le retienen. Sin embargo, si el agente no retiene, el artículo 370 del E.T. lo hace responsable de la suma que debió retener, con derecho a recobrarla al contribuyente.

El sujeto pasivo en cada impuesto.

Teniendo claras esas figuras, veamos quién es el sujeto pasivo en los impuestos más comunes, que es donde suelen surgir las dudas.

En el impuesto de renta.

El sujeto pasivo del impuesto de renta es la persona natural o jurídica que obtiene ingresos susceptibles de incrementar su patrimonio. Coinciden el sujeto de derecho y el de hecho: quien obtiene la renta la declara y la paga.

No obstante, no todo sujeto pasivo debe declarar. Las personas naturales cuyos ingresos y patrimonio no superan los topes legales son contribuyentes, pero están eximidas de presentar la declaración, como explicamos en el artículo sobre las obligaciones tributarias de las personas naturales.

En el IVA.

En el IVA, el sujeto pasivo de derecho es el responsable, que vende el bien o presta el servicio gravado, cobra el impuesto y lo declara.

El sujeto pasivo económico es el consumidor final, que es quien paga el impuesto incluido en el precio y no puede recuperarlo.

El responsable, en cambio, se descuenta el IVA que pagó en sus compras y solo consigna la diferencia con el que cobró en sus ventas. Por eso, de acuerdo con nuestro criterio, el responsable actúa como un recaudador por cuenta del Estado, y el verdadero sujeto pasivo económico del IVA es el consumidor.

En la retención en la fuente.

La retención en la fuente no es un impuesto, sino un mecanismo para cobrar por anticipado un impuesto, como la renta, el IVA o el ICA.

Por eso el sujeto pasivo de la retención es el mismo sujeto pasivo del impuesto que se anticipa: el trabajador, el contratista o el proveedor a quien le retienen. El agente que retiene solo cumple la obligación de recaudar y consignar.

En la retención de IVA, el sujeto al que se le retiene es el responsable que vende, no el consumidor final, porque es aquel quien debe el impuesto ante la Dian.

En el impuesto de industria y comercio.

El sujeto pasivo del ICA es la persona natural o jurídica, o la sociedad de hecho, que realiza actividades industriales, comerciales o de servicios en la jurisdicción de un municipio.

La ley amplió esa definición a las figuras sin personería. Según el artículo 54 de la ley 1430 de 2010, también son sujetos pasivos de los impuestos territoriales los consorcios, las uniones temporales y los patrimonios autónomos en quienes se realice el hecho gravado, y en el caso de estos últimos responden los fideicomitentes y beneficiarios.

En los impuestos que no se declaran.

En el predial y, en muchos departamentos, en el impuesto de vehículos, el sujeto pasivo no presenta declaración: el municipio o el departamento liquida el impuesto y se lo factura.

Aun así, el propietario sigue siendo el sujeto pasivo y debe pagar dentro de los plazos, aunque no haya recibido la factura.

Quiénes no son sujetos pasivos.

El numeral 9 del artículo 95 de la Constitución impone a todas las personas el deber de contribuir al financiamiento del Estado, pero eso no convierte a todos en sujetos pasivos de todos los impuestos.

No es sujeto pasivo de un impuesto quien no realiza su hecho generador. Y hay personas que, aun realizándolo, la ley excluye expresamente, como las entidades no contribuyentes del impuesto de renta de los artículos 22 y 23 del E.T.

Algo distinto ocurre con los exentos: son sujetos pasivos, pero la ley les reconoce un beneficio que reduce o elimina el impuesto a pagar.

A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.