IVA en las ventas en consignación

En la venta en consignación, o contrato estimatorio, tanto el consignatario que vende como el consignante dueño de la mercancía son responsables del IVA, según el inciso 2 del artículo 438 del Estatuto Tributario. El impuesto no se causa cuando se entrega la mercancía sino cuando el consignatario la vende, y entonces él liquida el IVA sobre el valor total de la venta y el consignante sobre ese valor menos la parte del intermediario, según el artículo 455. ¿Cómo se liquida, quién factura y qué pasa si alguno no es responsable?

Qué es el contrato de consignación.

El contrato de consignación o estimatorio está definido en el artículo 1377 del código de comercio:

«Por el contrato de consignación o estimatorio una persona, denominada consignatario, contrae la obligación de vender mercancías de otra, llamada consignante, previa la fijación de un precio que aquél debe entregar a éste. El consignatario tendrá derecho a hacer suyo el mayor valor de la venta de las mercancías y deberá pagar al consignante el precio de las que haya vendido o no le haya devuelto al vencimiento del plazo convenido, o en su defecto, del que resultare de la costumbre.»

De la definición se desprenden las dos notas que explican su tratamiento tributario. La primera es que el consignante no transfiere la propiedad de la mercancía sino su disponibilidad, de modo que el bien sigue siendo suyo hasta que se venda. La segunda es que el consignatario se queda con el mayor valor de la venta, que es su remuneración por intermediar.

Quiénes son responsables del IVA.

El artículo 438 del Estatuto Tributario se ocupa de las ventas que alguien hace por cuenta de otro, y distingue dos situaciones. El inciso 1 se refiere a las ventas por cuenta de terceros pero a nombre propio, como la comisión, y el inciso 2 a las ventas por cuenta y a nombre de terceros en las que una parte del precio es del intermediario, que es el caso de la consignación:

«Cuando se trate de ventas por cuenta y a nombre de terceros donde una parte del valor de la operación corresponda al intermediario, como en el caso de contrato estimatorio, son responsables tanto el intermediario como el tercero en cuyo nombre se realiza la venta.»

Son responsables los dos, cada uno por la parte del precio que le corresponde. La Dian ha tratado la consignación como un contrato de intermediación comercial al que se aplican las reglas del mandato, asimilando el consignante al mandante y el consignatario al mandatario, en el concepto unificado del impuesto sobre las ventas 0001 de 2003 y en el oficio 019472 del 8 de abril de 2005.

Cuándo se causa el IVA.

La entrega de la mercancía en consignación no causa IVA, porque no hay venta: el consignante conserva la propiedad y el artículo 421 considera venta la transferencia de dominio. El impuesto se causa cuando el consignatario vende la mercancía al cliente, que es el momento en que se expide la factura.

Por eso la mercancía entregada en consignación sigue haciendo parte del inventario del consignante mientras no se venda, como explicamos en el artículo sobre el tratamiento contable de las mercancías en consignación.

La base gravable de cada uno.

Vendida la mercancía, el artículo 455 del Estatuto Tributario define la base gravable de cada responsable:

«En los casos de los incisos 1 y 2 del artículo 438, la base gravable para el intermediario será el valor total de la venta; para el tercero por cuya cuenta se vende, será este mismo valor disminuido en la parte que le corresponda al intermediario.»

El consignatario factura al cliente el IVA de toda la venta, pero no lo paga todo: el consignante responde por el impuesto de su parte y el consignatario por el de la suya. En la práctica, el consignante le factura al consignatario el precio pactado más el IVA, y el consignatario descuenta ese impuesto en su declaración.

Supongamos que el consignatario vende por $10.000.000 una mercancía cuyo precio pactado con el consignante es de $8.000.000, de modo que su remuneración es de $2.000.000.

El consignatario paga en neto $380.000, el 19% de su remuneración, y el consignante paga $1.520.000, el IVA de su parte. El Estado recibe en total $1.900.000, el IVA de la venta.

Recordemos que el IVA descontable del consignatario está sujeto a los requisitos generales del artículo 488, como explicamos en el artículo sobre el IVA descontable.

Quién expide la factura.

La factura al cliente la expide el consignatario, porque es quien realiza la venta. La Dian lo sustentó en las reglas de facturación del mandato, hoy recogidas en el artículo 1.6.1.4.9 del decreto 1625 de 2016, según las cuales en los contratos de mandato las facturas las expide el mandatario y este le certifica al mandante los valores que le corresponden. Explicamos el procedimiento en el artículo sobre la facturación en el contrato de consignación.

De ahí la importancia de que la certificación o la relación que el consignatario le entrega al consignante discrimine el valor de la venta y el IVA, porque es el soporte con el que cada uno declara su parte del impuesto.

Cuando uno de los dos no es responsable del IVA.

La norma supone que ambos son responsables. Cuando no lo son, la solución no está expresamente en la ley, pero se desprende de la asimilación al mandato que hace la Dian: el tratamiento de la venta de la mercancía depende de la calidad del dueño, y el de la intermediación, de la calidad del intermediario.

Consignante no responsable.

Si el consignante es, por ejemplo, una persona natural no responsable del IVA, de acuerdo con nuestro criterio el consignatario no factura IVA sobre el valor de la mercancía, porque la vende por cuenta de quien no es responsable y nadie puede trasladarle a un tercero una responsabilidad que la ley no le impuso. Si el consignatario es responsable, factura el IVA de su remuneración.

Consignatario no responsable.

Si el consignatario no es responsable, no genera IVA sobre su remuneración. Pero si el consignante sí lo es, de acuerdo con nuestro criterio el consignatario debe facturar el IVA de la mercancía por cuenta del consignante, porque vende a nombre de él y el impuesto lo debe quien es responsable.

Si ninguno de los dos es responsable, la venta no causa IVA.

El impuesto de industria y comercio.

La misma lógica se aplica en el ICA: cada uno declara lo suyo. El consignatario declara únicamente su ingreso propio por la intermediación, y no las sumas que recauda por cuenta del consignante, que son ingreso de este. Así lo precisó la Secretaría Distrital de Hacienda de Bogotá en el concepto 1152 del 30 de abril de 2007:

«… debe el contribuyente al momento de declarar observar sus ingresos propios y no las sumas que en virtud de una figura contractual (como lo es la consignación) de recaudar o cobrar a nombre de un tercero (consignante) ya que estas sumas no son objeto del tributo en cabeza del consignatario sino del consignante.»

Conviene revisar el estatuto tributario del municipio donde se realiza la venta, porque la doctrina citada es distrital, aunque la regla general del ingreso propio del intermediario se repite en la mayoría de los municipios.

La consignación en otros contratos.

Esta mecánica no es exclusiva del contrato estimatorio. Se aplica también cuando un partícipe entrega mercancía en consignación al gestor de un contrato de cuentas en participación, como explicamos en el artículo sobre el IVA en los contratos de cuentas en participación, y en la venta habitual de activos fijos por cuenta de terceros, como la compraventa de vehículos usados, que explicamos en el artículo sobre la venta de activos fijos.

A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.