Compensación de las pérdidas fiscales

Cuando una sociedad liquida una pérdida fiscal en su declaración de renta, puede compensarla con las rentas líquidas ordinarias que obtenga en los doce periodos gravables siguientes, según el artículo 147 del Estatuto Tributario, lo que le permite disminuir la base sobre la que paga el impuesto en esos años. El beneficio tiene reglas precisas: exige que exista renta líquida, excluye ciertas pérdidas, no permite actualizar su valor y hace que la declaración quede expuesta por más tiempo a la revisión de la DIAN. ¿Cómo se aplica correctamente?

Qué es una pérdida fiscal.

Una pérdida fiscal es el resultado negativo que arroja la declaración de renta cuando los costos y deducciones que la ley permite restar superan los ingresos gravados del año.

Recordemos que, según el artículo 26 del Estatuto Tributario, la renta líquida se obtiene restando de los ingresos netos los costos y las deducciones. Si ese resultado es negativo, no hay renta líquida sino pérdida líquida, que es lo que en la práctica se conoce como pérdida fiscal.

Se llama fiscal porque se determina aplicando las normas tributarias, que en muchos puntos se apartan de las normas contables.

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Diferencia entre pérdida fiscal y pérdida contable.

La pérdida contable resulta de los estados financieros, que se preparan con los marcos técnicos normativos contables. La pérdida fiscal, en cambio, resulta de depurar la renta con las reglas del Estatuto Tributario.

Por eso una empresa puede tener utilidad contable y pérdida fiscal, o al revés. Sucede, por ejemplo, cuando un gasto contable no es deducible en renta, o cuando la ley fiscal permite reconocer en un año un valor que la contabilidad distribuye en varios.

Solo la pérdida fiscal se compensa en la declaración de renta. La pérdida contable acumulada se refleja en el patrimonio de la empresa y no tiene efecto directo en el impuesto.

Cómo se calcula el impuesto de renta cuando hay pérdida fiscal.

Si la declaración arroja pérdida fiscal, la renta líquida gravable es cero y, por regla general, no hay impuesto de renta a cargo por ese año.

Antes, en esos casos el impuesto se liquidaba sobre la renta presuntiva, pero desde el año gravable 2021 su porcentaje es del 0%, según el artículo 188 del Estatuto Tributario, de modo que ya no genera impuesto.

Con todo, la pérdida no borra todas las obligaciones. Si el contribuyente obtuvo ganancias ocasionales, estas se gravan por separado, y las sociedades deben revisar la tasa mínima de tributación del parágrafo 6 del artículo 240 del Estatuto Tributario, que se calcula a partir de la utilidad contable y no de la renta líquida fiscal.

Qué es la compensación de pérdidas fiscales.

Compensar una pérdida fiscal significa restarla de la renta líquida que el contribuyente obtenga en años posteriores, de modo que solo paga impuesto sobre la diferencia.

Es un beneficio que reconoce que la capacidad para pagar impuestos se aprecia mejor en varios años que en uno solo: quien perdió dinero en un año no está en la misma situación de quien obtuvo la misma renta sin haber perdido antes.

En la declaración, el valor compensado se resta de la renta líquida ordinaria del ejercicio, y así se reduce la base sobre la que se aplica la tarifa del impuesto.

Qué dice el artículo 147 del Estatuto Tributario.

El artículo 147 del Estatuto Tributario regula la compensación de pérdidas fiscales de las sociedades. Su primer inciso, modificado por el artículo 88 de la Ley 1819 de 2016, contiene la regla general:

«Las sociedades podrán compensar las pérdidas fiscales, con las rentas líquidas ordinarias que obtuvieren en los doce (12) períodos gravables siguientes, sin perjuicio de la renta presuntiva del ejercicio. Los socios no podrán deducir ni compensar las pérdidas de las sociedades contra sus propias rentas líquidas.»

El resto del artículo se ocupa de situaciones particulares. En resumen, la norma contiene las siguientes reglas:

• Las pérdidas se compensan en los doce periodos gravables siguientes a aquel en que se generaron.
• La pérdida es de la sociedad, y los socios no pueden usarla en sus propias declaraciones.
• Fusión y escisión. La sociedad absorbente o resultante puede compensar las pérdidas de las sociedades que intervinieron, con límites proporcionales al patrimonio y siempre que tuvieran la misma actividad económica.
• Pérdidas excluidas. No se compensan las pérdidas originadas en ingresos no constitutivos de renta ni en costos y deducciones sin relación de causalidad.
• La declaración en la que se determinen o compensen pérdidas tiene un término de firmeza especial.

Cada una de estas reglas se desarrolla a continuación.

Requisitos para compensar pérdidas fiscales.

Para que la compensación sea procedente deben cumplirse cuatro condiciones:

1. Que la pérdida fiscal exista y haya sido liquidada en la declaración del año en que se generó.
2. Que en el año en que se compensa exista renta líquida ordinaria.
3. Que la compensación se haga dentro de los doce periodos gravables siguientes.
4. Que la pérdida no provenga de los conceptos que la ley excluye de la compensación.

El segundo requisito merece atención especial, porque es el que con más frecuencia se malinterpreta.

Debe existir renta líquida y no se puede generar una nueva pérdida.

La compensación se hace contra la renta líquida del año. Si en ese año no hay renta líquida sino otra pérdida, no hay contra qué compensar, y la pérdida anterior debe esperar a un año con renta.

Por la misma razón, el valor compensado no puede superar la renta líquida disponible. Lo contrario permitiría convertir una pérdida antigua en una pérdida nueva y reiniciar así el plazo de compensación, algo que la ley no admite.

Supongamos que en 2024 una sociedad declaró una pérdida fiscal de $10.000.000 y que en 2025 obtuvo una renta líquida de $5.000.000:

En 2025 la sociedad solo puede compensar $5.000.000, que es la renta líquida disponible. Los otros $5.000.000 quedan para los años siguientes, dentro del plazo de doce periodos contados desde el año en que se generó la pérdida.

Solo se compensa contra rentas líquidas ordinarias.

La norma habla de rentas líquidas ordinarias, de modo que las pérdidas no se compensan con las ganancias ocasionales, que tienen su propia depuración y su propia tarifa.

Tampoco pueden trasladarse a otro contribuyente. El artículo 147 prohíbe expresamente que los socios deduzcan o compensen en sus declaraciones las pérdidas de la sociedad, porque sociedad y socios son contribuyentes distintos.

Plazo para compensar las pérdidas fiscales.

El plazo es de doce periodos gravables, contados a partir del siguiente a aquel en que se generó la pérdida.

Supongamos una pérdida liquidada en el año gravable 2025. Podrá compensarse en las declaraciones de los años gravables 2026 y 2037. Si al terminar ese último año queda un saldo sin compensar, el contribuyente pierde el derecho a hacerlo.

La ley vigente no fija un límite anual. Dentro de los doce periodos, la pérdida puede compensarse toda en un solo año o por partes, siempre que no se supere la renta líquida de cada año.

De acuerdo con nuestro criterio, como el artículo 147 dice que las sociedades «podrán» compensar, es el contribuyente quien decide en qué años lo hace, sin exceder el plazo. En todo caso, aplazar la compensación sin una razón concreta suele ser un error, porque cada año que pasa acerca el vencimiento del plazo.

Las pérdidas fiscales no se reajustan.

Una duda frecuente es si el valor de las pérdidas se actualiza cada año por inflación. La respuesta es no.

El reajuste fiscal de las pérdidas desapareció con la Ley 1819 de 2016. La Corte Constitucional, en la sentencia C-087 de 2019, precisó que las pérdidas originadas antes de esa ley podían reajustarse hasta el 31 de diciembre de 2016, pero que a partir de 2017 ninguna pérdida se reajusta, ni las acumuladas ni las nuevas.

En consecuencia, la pérdida se compensa por el valor nominal con el que fue declarada.

Pérdidas generadas antes de 2017.

Las pérdidas generadas antes de 2017 tienen un régimen de transición en el numeral 5 del artículo 290 del Estatuto Tributario. La razón es que hasta 2016 las sociedades declaraban por separado el impuesto de renta y el impuesto sobre la renta para la equidad (CREE), y en 2017 ambos se unificaron.

Esa norma trae una fórmula para convertir las pérdidas de renta y de CREE acumuladas a 31 de diciembre de 2016 en una sola cifra compensable desde 2017, y en su inciso final dispone:

«Las pérdidas fiscales determinadas en este numeral no se someten al término de compensación previsto en el artículo 147 del Estatuto Tributario, ni serán reajustadas fiscalmente.»

Es decir que esas pérdidas no están sujetas al plazo de doce periodos. Además, la sección cuarta del Consejo de Estado, en la sentencia 25444 del 30 de junio de 2022, anuló los oficios de la DIAN que exigían aplicar la fórmula también a las pérdidas de 2012 y años anteriores, al concluir que el régimen de transición se previó para las pérdidas producidas mientras coexistieron el impuesto de renta y el CREE, entre 2013 y 2016.

Pérdidas fiscales que no se pueden compensar.

No toda pérdida fiscal es compensable. El inciso 6 del artículo 147 del Estatuto Tributario excluye las que tienen origen en ciertos conceptos:

«Las pérdidas fiscales originadas en ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, y en costos y deducciones que no tengan relación de causalidad con la generación de la renta gravable, en ningún caso podrán ser compensadas con las rentas líquidas del contribuyente, salvo las generadas en la deducción por inversión en activos fijos a que se refiere el artículo 158-3 de este Estatuto.»

La razón es sencilla: un ingreso no constitutivo de renta ya está por fuera del impuesto, y un gasto sin relación de causalidad nunca debió restarse. Permitir que esos conceptos generen una pérdida compensable sería concederles un doble beneficio.

La salvedad de la deducción por inversión en activos fijos del artículo 158-3 hoy tiene un alcance apenas histórico, porque esa deducción dejó de aplicarse hace años.

Por eso el contribuyente debe identificar en su contabilidad o en su conciliación fiscal qué parte de la pérdida proviene de estos conceptos, para excluirla antes de compensar.

Compensación de pérdidas en fusión y escisión de sociedades.

Cuando una sociedad con pérdidas se fusiona o se escinde, la pérdida no pasa libremente a la nueva estructura. El artículo 147 fija límites para evitar que se adquieran sociedades con pérdidas solo para aprovecharlas en el impuesto.

Fusión.

El inciso 2 del artículo 147 del Estatuto Tributario regula el caso de la fusión:

«La sociedad absorbente o resultante de un proceso de fusión, puede compensar con las rentas líquidas ordinarias que obtuviere, las pérdidas fiscales sufridas por las sociedades fusionadas, hasta un límite equivalente al porcentaje de participación de los patrimonios de las sociedades fusionadas dentro del patrimonio de la sociedad absorbente o resultante. La compensación de las pérdidas sufridas por las sociedades fusionadas, referidas en este artículo, deberá realizarse teniendo en cuenta los períodos gravables para compensar ya transcurridos y los límites anuales, previstos en la ley vigente en el período en que se generó y declaró la pérdida fiscal.»

El límite es proporcional: la sociedad resultante solo compensa las pérdidas en la proporción que el patrimonio de la sociedad que las generó representa dentro del patrimonio final. Además, el plazo no se reinicia, sino que continúa el que ya había corrido.

Durante años se discutió si la expresión «sociedades fusionadas» incluía a la sociedad absorbente o solo a las absorbidas. La sección cuarta del Consejo de Estado unificó su jurisprudencia en la sentencia 23419 del 29 de octubre de 2020 (2020CE-SUJ-4-003), en la que concluyó que comprende a todas las sociedades que intervienen en la fusión, incluida la absorbente, de modo que el límite porcentual también se aplica a las pérdidas propias de esta.

Escisión.

En la escisión se sigue una lógica similar. Las sociedades resultantes pueden compensar las pérdidas de la sociedad escindida hasta el porcentaje que su patrimonio represente en el patrimonio de la sociedad que se escindió. Si la sociedad escindida no se disuelve, solo puede compensar sus pérdidas anteriores en proporción al patrimonio que conserve.

En la fusión y en la escisión rige, además, la condición del inciso 5 del artículo 147 del Estatuto Tributario:

«En todos los casos, la compensación de las pérdidas fiscales en los procesos de fusión y escisión con las rentas líquidas ordinarias obtenidas por las sociedades absorbentes o resultantes según el caso, sólo serán procedentes si la actividad económica de las sociedades intervinientes en dichos procesos era la misma antes de la respectiva fusión o escisión.»

La exigencia de la misma actividad económica busca que la compensación responda a la continuidad de un negocio y no a una operación diseñada solo para disminuir el impuesto.

Compensación de pérdidas fiscales en personas naturales.

El artículo 147 se refiere a las sociedades. Las personas naturales también pueden compensar pérdidas, pero con una regla adicional que lo cambia todo: la del artículo 330 del Estatuto Tributario, según la cual la pérdida de una cédula solo se compensa con rentas de esa misma cédula.

Además, el asalariado no puede tener pérdidas en sus rentas laborales, y el plazo y las condiciones del artículo 147 se le aplican por remisión del reglamento. Todo esto lo explicamos en detalle en el artículo sobre la compensación de pérdidas fiscales de personas naturales.

Firmeza de las declaraciones en las que se liquidan o compensan pérdidas.

La firmeza de una declaración tributaria es el momento a partir del cual la DIAN ya no puede modificarla. Por regla general, según el artículo 714 del Estatuto Tributario, ocurre a los tres años contados desde el vencimiento del plazo para declarar, o desde la presentación si esta fue extemporánea.

Las declaraciones con pérdidas fiscales tienen un término más largo, porque la pérdida produce efectos en los años siguientes y la DIAN necesita tiempo para verificar que es real antes de que se compense.

El término especial de firmeza es de cinco años.

En este punto hubo normas contradictorias. El último inciso del artículo 147 fijó un término de seis años contados desde la presentación de la declaración, mientras que el artículo 714, modificado por la Ley 1819 de 2016, dispuso que la declaración en la que se liquida pérdida queda en firme en el mismo término que se tiene para compensarla, lo que equivalía a doce años.

Esa contradicción la resolvió el artículo 117 de la Ley 2010 de 2019:

«El término de firmeza de los artículos 147 y 714 del Estatuto Tributario de la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios de los contribuyentes que determinen o compensen pérdidas fiscales, o que estén sujetos al Régimen de Precios de Transferencia, será de cinco (5) años.»

Por lo tanto, tanto la declaración en la que se liquida la pérdida como aquellas en las que se compensa quedan en firme a los cinco años. Así lo reiteró la DIAN en el Concepto 9219 de 2026.

La norma no dice desde cuándo se cuentan esos cinco años. De acuerdo con nuestro criterio, lo prudente es contarlos desde la fecha más tardía entre la presentación de la declaración y el vencimiento del plazo para declarar, y conservar los soportes de la pérdida por lo menos hasta que quede en firme la última declaración en la que se compense.

La firmeza especial se extiende al IVA y a la retención en la fuente.

Hay un efecto que suele pasarse por alto. El artículo 705-1 del Estatuto Tributario unifica la firmeza de las declaraciones de IVA y de retención en la fuente con la de la declaración de renta del mismo año:

«Los términos para notificar el requerimiento especial y para que queden en firme las declaraciones del impuesto sobre las ventas y de retención en la fuente, del contribuyente, a que se refieren los artículos 705 y 714 del Estatuto Tributario, serán los mismos que correspondan a su declaración de renta respecto de aquellos períodos que coincidan con el correspondiente año gravable.»

Hasta comienzos de 2026 la DIAN sostenía que esa unificación solo operaba con el término general de tres años. Sin embargo, en el Concepto 9219 del 29 de mayo de 2026 reconsideró su posición y concluyó que también cobija los términos especiales. En consecuencia, si la declaración de renta liquida o compensa pérdidas, las declaraciones de IVA y de retención de los periodos que coinciden con ese año gravable también quedan en firme a los cinco años.

La única excepción es el beneficio de auditoría, cuyo término reducido no se extiende a esas declaraciones.

Beneficio de auditoría y pérdidas fiscales.

El beneficio de auditoría del artículo 689-3 del Estatuto Tributario, prorrogado para los años gravables 2024 a 2026 por el artículo 69 de la Ley 2294 de 2023, permite que la declaración de renta quede en firme en seis o doce meses si el impuesto neto aumenta en los porcentajes exigidos. Si esa declaración arroja pérdida, la norma dispone:

«Cuando la declaración objeto de beneficio de auditoría arroje una pérdida fiscal, la Administración Tributaria podrá ejercer las facultades de fiscalización para determinar la procedencia o improcedencia de la misma y, por ende, su compensación en años posteriores. Esta facultad se tendrá no obstante haya transcurrido el período de que trata el presente artículo.»

En otras palabras, el beneficio de auditoría acorta la firmeza del impuesto declarado, pero no impide que la DIAN revise si la pérdida es procedente y, con ello, rechace su compensación en los años siguientes.

Corrección de las declaraciones con pérdidas fiscales.

El término especial de firmeza es un plazo para la DIAN, no para el contribuyente. Quien quiera corregir voluntariamente su declaración debe hacerlo dentro de los plazos generales, que dependen del efecto de la corrección:

• Si la corrección aumenta el impuesto o disminuye la pérdida o el saldo a favor, debe presentarse dentro de los tres años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, según el artículo 588 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 107 de la Ley 2010 de 2019.
• Si la corrección disminuye el impuesto o aumenta la pérdida o el saldo a favor, debe solicitarse dentro del año siguiente al vencimiento del plazo para declarar, según el artículo 589 del mismo estatuto.

Así lo precisó la sección cuarta del Consejo de Estado en la sentencia 20601 del 19 de mayo de 2016, con ponencia de la magistrada Martha Teresa Briceño, al referirse al término especial del artículo 147:

«Esta norma constituye una prerrogativa que amplía a 5 años el término general de firmeza de las declaraciones privadas, para que la Administración pueda ejercer la facultad de fiscalización y determinación del tributo, siempre y cuando en las declaraciones de renta y sus correcciones se determinen o compensen pérdidas fiscales. Sin embargo, este término especial de firmeza no es aplicable para la corrección voluntaria de las declaraciones privadas, toda vez que la legislación tributaria prevé los plazos que tiene el contribuyente para corregir voluntariamente las declaraciones del impuesto sobre la renta.»

La sentencia se refería a la versión del artículo 147 vigente en ese momento, pero el razonamiento se mantiene: que la DIAN tenga cinco años para revisar la declaración no significa que el contribuyente tenga cinco años para corregirla.

Corrección que elimina la pérdida fiscal.

Si la corrección elimina la pérdida y la declaración pasa a mostrar renta líquida gravable, deja de tener el término especial. La DIAN, en el Concepto 1151 de 2024, concluyó que en ese caso se aplica el término general de tres años, contados desde el vencimiento del plazo para presentar la declaración inicial.

La consecuencia práctica es importante: si al presentarse esa corrección ya han pasado más de tres años desde el vencimiento, la DIAN pierde competencia para continuar revisando esa declaración.

Cómo llevar el control de las pérdidas fiscales.

Como las pérdidas se compensan durante varios años y cada una tiene su propio vencimiento, conviene llevar un control por año de origen. Un formato sencillo como el siguiente evita compensar de más o dejar vencer saldos:

Supongamos que la sociedad del cuadro obtiene en 2025 una renta líquida de $20.000.000. Primero agota el saldo de la pérdida más antigua, que es de $12.000.000, y aplica los $8.000.000 restantes a la pérdida de 2024, que conserva un saldo de $12.000.000 compensable hasta 2036.

La ley no obliga a compensar primero las pérdidas más antiguas, pero hacerlo es lo más conveniente, porque son las que vencen antes.

Este control debe acompañarse de los soportes de cada pérdida: la declaración en la que se liquidó, la contabilidad y la conciliación fiscal que respaldan los costos y deducciones que la originaron, y la prueba de que no proviene de conceptos excluidos.

En el formulario 110, que presentan las personas jurídicas, el valor compensado en el año se registra en el renglón «Compensaciones», que se resta de la renta líquida ordinaria del ejercicio.

A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.

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