Tratamiento tributario del leasing o arrendamiento financiero

El leasing no se trata fiscalmente como un arrendamiento común: el artículo 127-1 del Estatuto Tributario obliga al arrendatario a reconocer un activo y un pasivo, a descomponer cada canon en abono a capital e intereses y a depreciar el bien como si fuera suyo. Y en materia de IVA, el numeral 16 del artículo 476 lo excluye del impuesto. ¿Cómo se aplica todo eso en la práctica?

Qué contratos califican como leasing.

No basta con que el contrato se llame leasing. El artículo 127-1 exige que reúna una o varias características, y solo entonces se le aplica su régimen.

1. Que al final del contrato se transfiera la propiedad del activo al arrendatario.
2. Que el arrendatario tenga opción de compra a un precio suficientemente inferior al valor comercial, de modo que al inicio se prevea con razonable certeza que la ejercerá.
3. Que el plazo cubra la mayor parte de la vida económica del activo, aunque la propiedad no se transfiera.
4. Que al inicio el valor presente de los pagos mínimos sea al menos equivalente al valor comercial del activo.
5. Que los activos sean de naturaleza tan especializada que solo el arrendatario pueda usarlos sin modificaciones importantes.

El contrato que no califica es un arrendamiento operativo. En él no se reconoce activo ni pasivo, sino un gasto o un ingreso corriente por arrendamiento, y el canon se deduce íntegro.

La cuarta característica trae además una facultad para la administración: la DIAN puede evaluar la esencia económica del contrato para comprobar si corresponde o no a una compra financiada. El nombre que las partes le den no es determinante.

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El IVA en el leasing.

Este punto cambió y conviene tratarlo con precisión, porque durante un tiempo la doctrina sostuvo lo contrario de lo que hoy sostiene.

La norma es la que excluye del IVA los intereses y el arrendamiento financiero:

«Los intereses y rendimientos financieros por operaciones de crédito, siempre que no formen parte de la base gravable señalada en el artículo 447, y el arrendamiento financiero (leasing).»

La exclusión cubre la totalidad del canon. No solo la parte de intereses.

Así lo concluyó la DIAN en el Oficio 18910 del 23 de julio de 2019, al reconsiderar el Concepto 002784 del 5 de febrero de 2019 y el Oficio 001155 del 9 de mayo de 2019:

«Consideramos que el artículo 476 del E.T. establece de forma expresa la exclusión del IVA en el arrendamiento financiero o leasing, es decir sobre la totalidad del valor del canon de arrendamiento financiero o leasing sin establecer un tratamiento diferenciado entre las partes del mismo relacionadas con lo correspondiente a capital y a intereses.»

El razonamiento de fondo es que el leasing debe entenderse como una operación única de adquisición financiada, en la que el IVA, al igual que en una compraventa, se genera una sola vez y no mes a mes con cada canon.

La doctrina anterior, que ya no rige.

Conviene conocerla porque circula todavía y porque explica por qué muchos contribuyentes creen que el leasing genera IVA sobre el abono a capital.

Antes del Oficio 18910, la DIAN sostenía que la exclusión del numeral 16 cubría solo la porción de intereses y que el abono a capital quedaba gravado, por tratarse en esencia de una enajenación.

Esa posición fue expresamente reconsiderada. Los conceptos que la sostenían quedaron sin efecto.

Advertencia. Alguna doctrina posterior de la DIAN vuelve a usar la fórmula «salvo lo correspondiente a abonos a capital» al citar el propio Oficio 18910, lo que ha generado confusión. Antes de tomar una posición en un caso concreto conviene revisar la doctrina vigente al momento de la operación.

Tratamiento para el arrendador financiero.

El artículo 127-1 le impone dos obligaciones y ninguna de ellas es declarar el bien arrendado.

1. Reconocer, al celebrar el contrato, un activo por arrendamiento financiero equivalente al valor presente de los cánones, la opción de compra y el valor residual de garantía, cuando aplique.
2. Incluir en su declaración de renta la totalidad de los ingresos del contrato, entendidos como los ingresos financieros del activo por arrendamiento y los demás que se deriven de él.

El arrendador no declara el bien sino el crédito. Su activo no es el inmueble o la maquinaria entregada, sino el derecho a recibir los cánones, valorado a valor presente.

Si declarara ambos, el mismo activo quedaría declarado dos veces, una en cabeza del arrendador como bien y otra como derecho crediticio.

Y no puede deducir depreciación, porque fiscalmente no tiene el activo depreciable: lo tiene el arrendatario.

Tratamiento para el arrendatario.

Aquí está el grueso del régimen y lo que lo diferencia de un arrendamiento común.

Reconoce un activo y un pasivo.

Al inicio del contrato debe registrar un activo y un pasivo por el valor presente de los cánones, la opción de compra y el valor residual de garantía, calculados a la fecha de iniciación y a la tasa pactada.

La suma que registra como pasivo debe coincidir con la que el arrendador registró como activo.

Al ser activo y pasivo por el mismo valor, la operación no afecta su patrimonio: es una suma cero.

Puede adicionar, de manera discriminada, los costos necesarios para poner en marcha el activo, siempre que no hayan sido financiados.

Deprecia el activo como si fuera suyo.

El valor registrado tiene naturaleza de activo y puede depreciarse o amortizarse bajo las reglas generales, como si el bien fuera de su propiedad.

La depreciación la deduce el arrendatario y nunca el arrendador. Es una de las consecuencias más relevantes del régimen.

Cuando el leasing comprende inmuebles, la parte correspondiente al terreno no es depreciable ni amortizable. Las reglas generales están en deducción por depreciación de activos.

Descompone cada canon.

Es la regla que más se incumple en la práctica y la que decide qué se puede deducir.

El canon del leasing no se deduce como arrendamiento. En un arrendamiento operativo el canon completo se lleva al gasto; en el financiero, solo la porción de intereses, y además bajo el régimen de los gastos financieros y no el de los arrendamientos.

Esa diferencia importa porque los intereses tienen limitaciones propias a su deducción, como se explica en deducción de gastos financieros.

El IVA pagado en la operación.

El artículo 127-1 precisa que el IVA pagado será descontable o deducible según el tipo de bien objeto del contrato, conforme a las reglas generales del Estatuto.

Y que la parte del valor del activo correspondiente a ese IVA, cuando vaya a ser descontado o deducido, no integra el activo depreciable.

La opción de compra.

Se declara como parte del activo desde el inicio, junto con el valor presente de los cánones, tanto por el arrendador como por el arrendatario, y para este último también dentro del pasivo.

Si se ejerce. El valor pactado se carga contra el pasivo, que debe quedar en ceros. Cualquier diferencia se ajusta como ingreso o gasto.

Si no se ejerce. Se ajustan el activo y el pasivo, y la diferencia que surja no tiene efecto en renta, salvo que haya generado un costo o gasto deducible, caso en el cual se trata como recuperación de deducciones.

La lógica del segundo caso es evidente: si el bien vuelve al arrendador, el arrendatario no puede conservarlo en su activo.

Retención en la fuente en el leasing.

Es el punto menos resuelto del régimen y conviene decirlo sin adornos.

No conocemos norma que exima de retención los cánones de leasing. El problema es determinar bajo qué concepto se practica, porque el canon no es un arrendamiento ordinario.

De acuerdo con nuestro criterio, si se sigue la lógica de descomponer el canon que impone el artículo 127-1, la retención debería seguir esa misma división: el abono a capital bajo el concepto que corresponda a la adquisición del activo, y los intereses bajo el de rendimientos financieros.

Es una posición interpretativa y conviene advertirlo. La materia no está reglamentada de forma expresa y admite lecturas distintas, de modo que en operaciones de cuantía relevante conviene consultar el caso concreto.

Al ejercer la opción de compra.

De acuerdo con nuestro criterio, la retención se aplica sobre el valor pactado para la opción de compra y no sobre el valor comercial del bien ni sobre el total de lo pagado durante el contrato, porque ese es el valor de la operación que se está realizando en ese momento.

Quién paga los impuestos del bien en leasing.

El predial, el impuesto de vehículos y las valorizaciones recaen sobre el propietario del bien, y en el leasing el propietario sigue siendo el arrendador.

El arrendatario no es propietario ni poseedor: es tenedor a título de arrendamiento, y esa calidad no lo convierte en sujeto pasivo de esos tributos.

«En consecuencia el bien deberá ser de propiedad de la compañía arrendadora, derecho de dominio que conservará hasta tanto el arrendatario ejerza la opción de compra.»

Así lo dispone el artículo 2 del decreto 913 de 1993, y de ahí se sigue que la obligación formal frente a esos impuestos es del arrendador.

Cosa distinta es quién asume el costo. Nada impide que el arrendador traslade esos impuestos al canon o que el contrato los ponga a cargo del arrendatario. Es un acuerdo entre las partes que no modifica quién es el obligado ante el fisco.

A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.

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