Intereses y gastos financieros deducibles del impuesto a la renta

Los intereses y demás gastos financieros que paga el contribuyente son deducibles del impuesto a la renta, tanto en las personas jurídicas como en las personas naturales, siempre que cumplan los requisitos generales de toda deducción y respeten los límites especiales que fija el artículo 117 del estatuto tributario. Veamos qué se puede deducir, cuáles son los límites, qué conceptos quedan por fuera y cómo opera la deducción en cada caso.

¿Qué son los gastos financieros?

Los gastos financieros son las erogaciones en que incurre el contribuyente para obtener y mantener financiación, o por el uso de los servicios del sistema financiero.

Dentro de ese concepto caben los intereses de créditos, las comisiones y cuotas de manejo, el gravamen a los movimientos financieros (4x1000), la diferencia en cambio de las obligaciones en moneda extranjera y, en general, cualquier costo asociado a la deuda o al servicio financiero.

No todos los gastos financieros tienen la misma naturaleza ni el mismo tratamiento tributario. Conviene distinguir dos conceptos que suelen confundirse:

• El interés es la remuneración que se paga por el uso de un capital ajeno, es decir, el costo del crédito.
• La comisión es la remuneración que cobra la entidad por prestar un servicio financiero, que puede no estar ligado al suministro de capital, como la cuota de manejo de una cuenta de ahorros.

Esta distinción es relevante porque los intereses están sometidos al límite del artículo 117 del estatuto tributario, mientras que las comisiones y demás gastos bancarios se rigen por las reglas generales de las deducciones.

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Intereses y gastos financieros deducibles en el impuesto a la renta.

Los contribuyentes del impuesto a la renta pueden deducir los intereses que paguen y los demás gastos financieros en la medida en que cumplan con los presupuestos y requisitos de ley, esto es, que sean necesarios, tengan relación de causalidad con la actividad generadora de renta y cumplan con el requisito de proporcionalidad.

Entre los intereses que se pueden deducir están los que se pagan por créditos bancarios, a proveedores, a socios o a cualquier otro particular.

No solo se pueden deducir los intereses pagados a entidades financieras vigiladas por la Superintendencia Financiera; también son deducibles los intereses pagados a particulares y los gastos financieros como las comisiones bancarias, cada uno bajo sus propias reglas, como veremos.

Requisitos para deducir los intereses.

La deducción de intereses en el impuesto a la renta la encontramos en el artículo 117 del estatuto tributario, modificado por la ley 1819 de 2016, que en su primer inciso señala:

«El gasto por intereses devengado a favor de terceros será deducible en la parte que no exceda la tasa más alta que se haya autorizado cobrar a los establecimientos bancarios, durante el respectivo año o período gravable, la cual será certificada anualmente por la Superintendencia Financiera.»

La norma impone un límite a lo que se puede deducir por intereses, y el exceso de ese límite no se puede deducir, ni llevar al costo, ni capitalizar; es decir, que fiscalmente no se reconoce de ninguna forma, como lo precisa el segundo inciso del mismo artículo:

«El exceso a que se refiere el primer inciso de este artículo no podrá ser tratado como costo, ni capitalizado cuando sea el caso.»

Se precisa que la norma habla de intereses, más no de gastos financieros, concepto que, como vimos, implica más que los intereses como tal.

Además del límite anterior, el interés será deducible siempre que cumpla con los requisitos generales de las deducciones, como la causalidad, la necesidad y la proporcionalidad, tema desarrollado en el siguiente artículo: Requisitos para la procedencia de costos y deducciones en renta.

Límite a los intereses deducibles.

Sobre la deducción de intereses recaen dos límites que operan de forma independiente y que el contribuyente debe verificar por separado.

Límite del artículo 117 del estatuto tributario.

El primer límite es la tasa: solo es deducible el interés que no exceda la tasa más alta autorizada a los establecimientos bancarios, que la Superintendencia Financiera certifica anualmente. El interés que exceda esa tasa no es deducible.

Supongamos que un contribuyente pactó con un particular un interés muy por encima de la tasa certificada. La parte del interés que supere el tope certificado no podrá deducirse, ni tratarse como costo, ni capitalizarse; solo será deducible la porción que quede dentro del límite.

Como la tasa la certifica la Superintendencia Financiera cada año, el porcentaje aplicable depende del año gravable en que se causó el interés, dato que debe consultarse en la certificación vigente para ese periodo.

Límite por subcapitalización del artículo 118-1.

El segundo límite es la subcapitalización, prevista en el artículo 118-1 del estatuto tributario, modificado por la ley 2010 de 2019. Aplica cuando la deuda que genera los intereses se contrae con vinculados económicos, y en su segundo inciso dispone:

«Sin perjuicio de los demás requisitos y condiciones consagrados en este Estatuto para la procedencia de la deducción, cuando las deudas que generan intereses sean contraídas, directa o indirectamente, a favor de vinculados económicos nacionales o extranjeros, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios sólo podrán deducir los intereses generados con ocasión de tales deudas en cuanto el monto total promedio de las mismas, durante el correspondiente año gravable, no exceda el resultado de multiplicar por dos (2) el patrimonio líquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del año gravable inmediatamente anterior.»

En otras palabras, cuando el promedio de las deudas con vinculados económicos supera el doble del patrimonio líquido del año anterior, los intereses que correspondan al exceso no son deducibles ni capitalizables.

Supongamos que el patrimonio líquido a 31 de diciembre del año anterior fue de $100.000.000 y que el contribuyente tiene deudas con sus vinculados por $300.000.000. El límite es dos veces el patrimonio, esto es, $200.000.000, de modo que solo son deducibles los intereses que correspondan a esos primeros $200.000.000, y no los que correspondan a los $100.000.000 en exceso.

Este límite no aplica a los créditos otorgados por entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera. Además, cuando la deuda se contrae con un tercero sin vinculación económica, el acreedor debe expedir la certificación del parágrafo 1 del artículo 118-1; sin ella, la DIAN entiende la deuda como contraída con un vinculado y le aplica la regla de subcapitalización. El tema se desarrolla en detalle en el artículo ¿Qué es la subcapitalización?.

Intereses corrientes y moratorios deducibles.

Tanto los intereses corrientes (los pactados por el simple uso del crédito) como los moratorios (los que se causan por el pago tardío) pueden ser deducibles, siempre que se originen en operaciones comerciales y no en obligaciones fiscales.

Intereses corrientes.

Los intereses corrientes son deducibles en renta cuando cumplen los requisitos generales de las deducciones y no exceden los límites ya explicados. Es el caso típico de los intereses de un crédito bancario destinado a la actividad productora de renta.

Intereses moratorios.

El contribuyente puede deducir los intereses moratorios en operaciones comerciales, según el artículo 1.2.1.18.37 del decreto 1625 de 2016, que en su primer inciso señala:

«De conformidad con lo dispuesto en el artículo 38 de la Ley 488 de 1998 y en el artículo 117 del Estatuto Tributario, los gastos de financiación ordinaria, extraordinaria o moratoria serán deducibles siempre y cuando tengan relación de causalidad con la actividad productora de renta.»

Sin embargo, en la realidad los intereses moratorios casi siempre quedan por fuera del límite permitido en el artículo 117 del estatuto tributario, por lo que buena parte de ellos suele no ser deducible; pero en caso de no exceder el límite, serán deducibles.

Distinto es el caso de los intereses moratorios pagados por obligaciones fiscales, como los que se pagan a la DIAN, que nunca son deducibles, según veremos más adelante.

Intereses por sobregiro.

El sobregiro bancario constituye una modalidad de crédito, de modo que los intereses que se cobran por él tienen la naturaleza de intereses y son deducibles en renta bajo las mismas reglas del artículo 117 del estatuto tributario, siempre que el sobregiro se relacione con la actividad generadora de renta.

Deducción de comisiones y gastos bancarios.

Las comisiones y demás gastos bancarios no están regulados por el artículo 117 del estatuto tributario, puesto que no tienen la naturaleza de un interés, sino que corresponden al pago por la prestación de un servicio financiero.

El interés es la remuneración que el cuentahabiente paga al banco por un crédito, que para el banco corresponde a un rendimiento; la comisión es la remuneración que el banco cobra por prestar sus servicios financieros, que pueden no estar relacionados con el suministro de capital, como las que se cobran sobre las cuentas de ahorros.

Las comisiones pueden hacer parte de los gastos financieros, pero no por ello se tratan como si fueran un interés.

En esa medida, las comisiones y los gastos bancarios son deducibles del impuesto a la renta de acuerdo con las normas generales de las deducciones, y no bajo el artículo 117 del estatuto tributario, así que serán deducibles siempre que cumplan con los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad.

IVA en las comisiones bancarias.

Los servicios financieros están gravados con IVA, de modo que las comisiones bancarias suelen facturarse con este impuesto.

Ese IVA es accesorio a la comisión: se lleva como un mayor valor de la comisión o gasto financiero, de manera que, si la comisión es deducible, también lo es el IVA que la acompaña, pues forma parte del mismo pago.

Naturalmente, ese IVA no puede tratarse al mismo tiempo como IVA descontable y como mayor valor del gasto deducible; es lo uno o lo otro.

El gravamen a los movimientos financieros (4x1000).

El gravamen a los movimientos financieros, más conocido como 4x1000, es un gasto financiero que solo es deducible en un 50%, según el segundo inciso del artículo 115 del estatuto tributario:

«En el caso del gravamen a los movimientos financieros será deducible el cincuenta por ciento (50%) que haya sido efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo año gravable, independientemente que tenga o no relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente, siempre que se encuentre debidamente certificado por el agente retenedor.»

Para deducir el 4x1000 no se exige que tenga relación de causalidad con la actividad generadora de renta; basta con que esté certificado por el agente retenedor. El tema de los demás impuestos deducibles se desarrolla en el artículo Impuestos deducibles del impuesto a la renta.

Intereses y gastos financieros que no son deducibles.

El segundo inciso del artículo 1.2.1.18.37 del decreto 1625 de 2016 señala que no son deducibles del impuesto a la renta los intereses corrientes o moratorios pagados por los siguientes conceptos:

1. Impuestos
2. Tasas
3. Contribuciones fiscales o parafiscales.

Por ello, cuando se presenta extemporáneamente una declaración tributaria, no se pueden deducir los intereses moratorios ni la sanción por extemporaneidad que se paguen.

En el mismo sentido, tampoco son deducibles los intereses de mora que se paguen a la DIAN, a la UGPP, ni los que se causen por el impuesto de industria y comercio o por cualquier otra obligación fiscal o parafiscal.

A lo anterior se suman otros conceptos que no son deducibles: la parte de los intereses que exceda la tasa del artículo 117, la proporción de intereses que exceda el límite de subcapitalización del artículo 118-1 y los intereses implícitos que, de acuerdo con la técnica contable, se separen del valor del bien o servicio, pues el numeral 1 del artículo 105 del estatuto tributario dispone que no son deducibles.

Intereses deducibles para las personas naturales.

Las personas naturales pueden deducir los intereses y gastos financieros bajo las mismas reglas del artículo 117 del estatuto tributario, siempre que tengan relación de causalidad con la actividad generadora de renta.

Este requisito es especialmente exigente en las personas naturales, porque muchos de sus gastos financieros corresponden a productos personales que no tienen relación con la renta que declaran.

Rentas laborales y gastos financieros personales.

Quien percibe rentas de trabajo por una relación laboral, es decir, un asalariado, no puede imputar costos ni gastos a esos ingresos y, por lo tanto, tampoco puede deducir los intereses de sus tarjetas de crédito o de sus créditos de consumo personales. Este punto se explica en el artículo Rentas de trabajo o rentas laborales.

Distinto es el caso de quien percibe honorarios o compensaciones por servicios personales, pues eventualmente puede imputar los costos y gastos asociados a la generación de esos ingresos, dentro de los cuales pueden estar los intereses vinculados a ellos, lo que depende de cada caso en particular.

Deducción de intereses por adquisición de vivienda.

El artículo 119 del estatuto tributario ofrece un beneficio especial a las personas naturales: les permite deducir los intereses pagados en la adquisición de vivienda, aunque no tengan relación de causalidad con la actividad generadora de renta.

El tope de esta deducción es de 1.200 UVT anuales, que en todo caso, sumadas las demás deducciones y rentas exentas, no debe superar el límite general del artículo 336 del estatuto tributario. El detalle se encuentra en el siguiente artículo: Deducción de los intereses pagados en créditos de vivienda.

El beneficio procede únicamente sobre los intereses de un crédito destinado a adquirir vivienda del contribuyente, garantizado con hipoteca cuando el acreedor no está sometido a la vigilancia del Estado. Por ello, los intereses de un crédito de libre inversión, aunque se destinen a terminar de pagar la casa, no son deducibles, porque no corresponden a un crédito hipotecario para adquisición de vivienda.

Adicionalmente, estos intereses solo pueden deducirse por las personas naturales que tengan rentas en la cédula general; esto es, rentas de trabajo, de capital y no laborales, según el artículo 1.2.1.20.3 del decreto 1625 de 2016.

Intereses pagados a particulares y a prestamistas del exterior.

Los intereses que la empresa paga por préstamos recibidos de particulares son deducibles en renta, con el límite del artículo 117 ya explicado y, si el prestamista es un vinculado económico, con el límite de subcapitalización. El tratamiento se desarrolla en el artículo Deducción de intereses pagados a particulares.

Desde la perspectiva de quien presta el dinero, esos intereses son un ingreso gravado con el impuesto a la renta que debe declarar. El tratamiento de ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional por el componente inflacionario, previsto en el artículo 38 del estatuto tributario, solo aplica respecto de los intereses pagados por entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera, no de los intereses cobrados entre particulares.

En cuanto al IVA, no se causa IVA sobre los intereses de un préstamo de dinero entre particulares no financieros; cosa distinta es la financiación de la venta de bienes o servicios gravados, caso en el cual esa financiación sigue la suerte del bien o servicio financiado.

Intereses por préstamos del exterior.

Cuando el préstamo proviene del exterior, los intereses son deducibles bajo las mismas reglas, pero con dos particularidades: si el acreedor del exterior es un vinculado económico, opera el límite de subcapitalización del artículo 118-1; y el pago de esos intereses al exterior está sometido a retención en la fuente en los términos del estatuto tributario, requisito necesario para la procedencia de la deducción.

Los préstamos y los abonos a capital no son deducibles.

Un error frecuente es creer que el crédito o préstamo recibido es deducible. No lo es. El préstamo se declara como un pasivo, que disminuye el patrimonio líquido; lo que puede deducirse son los intereses que se paguen por él, no el capital.

Por la misma razón, los abonos a capital tampoco son deducibles: simplemente disminuyen el pasivo, y no pueden tratarse como gasto ni como costo. Solo la porción de intereses de cada cuota es susceptible de deducción, en la medida en que se cumplan los requisitos ya señalados.

En cuanto a los intereses causados pero no pagados a 31 de diciembre, de acuerdo con nuestro criterio en el pasivo se declara el saldo que conste en el extracto o estado de cuenta que emita la entidad financiera a esa fecha, lo que incluye el capital y los intereses causados hasta el 31 de diciembre.

A continuación damos respuesta a las preguntas frecuentes de nuestros lectores.

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