Intereses moratorios Dian

El contribuyente que no paga oportunamente los impuestos, anticipos y retenciones a su cargo debe liquidar intereses moratorios por cada día calendario de retardo, según el artículo 634 del estatuto tributario, a una tasa equivalente a la tasa de usura vigente menos dos puntos. ¿Cómo se calculan, sobre qué valor, desde cuándo y hasta cuándo se causan, y en qué casos no hay lugar a ellos?

Cuál es la tasa de interés moratorio.

La tasa la fija el artículo 635 del estatuto tributario, tras la modificación que le introdujo la ley 1819 de 2016:

«Para efectos de las obligaciones administradas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, el interés moratorio se liquidará diariamente a la tasa de interés diario que sea equivalente a la tasa de usura vigente determinada por la Superintendencia Financiera de Colombia para las modalidades de crédito de consumo, menos dos (2) puntos. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales publicará la tasa correspondiente en su página web.»

De la norma se desprenden tres reglas. La tasa es la de usura menos dos puntos, la liquidación es diaria y la tasa aplicable la publica la Dian en su página web, de modo que no hay que calcularla.

Conviene entender de dónde sale esa tasa de usura, porque explica por qué cambia cada mes. La Superintendencia Financiera certifica el interés bancario corriente para las modalidades de crédito de consumo y ordinario, y la usura equivale a ese interés multiplicado por 1,5. Al resultado se le restan los dos puntos que ordena el artículo 635.

Supongamos que el interés bancario corriente certificado es del 18% efectivo anual:

El interés bancario corriente se certifica mensualmente y rige del primer al último día del mes siguiente al de la certificación. Así, la tasa aplicable a agosto es la que se certificó el 31 de julio.

La tasa aplicable es la vigente en el mes en que se hace el pago, y se aplica a todos los días de mora. Por eso el valor de los intereses de una misma deuda cambia según el mes en que se pague: si la tasa sube, pagar un mes después cuesta más que los días adicionales de mora.

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Una sola tasa, no una tasa por cada mes de mora.

Es frecuente pensar que una mora de varios meses debe liquidarse por tramos, aplicando a cada mes la tasa que estuvo vigente en él. Así se hacía bajo la Circular 3 de 2013 de la Dian, pero ya no.

La Dian lo aclaró en el concepto 13463 del 30 de agosto de 2023, a partir de la fórmula que el decreto ley 2106 de 2019 incorporó al parágrafo del artículo 590. Su conclusión para la mora ordinaria es la siguiente:

«En el caso de la liquidación de intereses moratorios en el contexto del artículo 634 del Estatuto Tributario, la tasa de interés aplicable será la que corresponda a la tasa de usura vigente al momento del pago determinada por la Superintendencia Financiera de Colombia para las modalidades de crédito de consumo menos dos (2) puntos.»

El concepto apoya esa conclusión en dos argumentos. El primero es que la fórmula del artículo 590 trata los días de mora como una sola unidad, sin fraccionarlos por períodos. El segundo es la exposición de motivos de la ley 1607 de 2012, que propuso tomar la tasa vigente en la fecha del pago para simplificar el cálculo y para que el Estado reciba una remuneración acorde con las tasas del momento.

La misma regla se aplica cuando los intereses estuvieron suspendidos por una demanda: al quedar ejecutoriado el fallo desfavorable, se liquidan con la tasa vigente al momento del pago.

Cómo se calcula el interés de mora.

El cálculo es de interés simple y se hace por días, no por meses. La fórmula no la fija la Dian sino la propia ley, en el parágrafo del artículo 590 del estatuto tributario, que la impone tanto para los intereses de ese artículo como para los del artículo 635:

Intereses = K × T × t

K es el valor insoluto de la obligación, T es el factor de la tasa de interés y t es el número de días calendario de mora contados desde la fecha en que se debió realizar el pago.

Al ser interés simple, los intereses no se capitalizan: cada día se liquida sobre el capital inicial y nunca sobre los intereses ya causados, con lo que se evita el anatocismo, que la ley prohíbe.

Cómo se obtiene la tasa diaria.

El parágrafo del artículo 590 define el factor T como la tasa de interés aplicable dividida en 365 o 366 días, según el caso. Es decir, el factor diario se obtiene dividiendo la tasa anual vigente en el mes de pago entre los días del año:

Tasa diaria = tasa anual ÷ 365

Se toman 366 días cuando el año es bisiesto. Obtenida la tasa diaria, se multiplica por el capital y por los días de mora, sin capitalizar intereses.

Supongamos un impuesto a cargo de $10.000.000 que se paga con 90 días de mora, en un mes en que la tasa vigente es del 25% efectivo anual:

Los intereses se aproximan al múltiplo de mil más cercano al diligenciar el recibo de pago. Y como la tasa es la del mes de pago, conviene hacer el cálculo con la tasa del mes en que efectivamente se pagará, no con la del mes en que se hizo la liquidación.

Sobre qué valor se liquidan los intereses.

La base es el impuesto, el anticipo o la retención que quedó sin pagar, y nunca las sanciones, porque las sanciones no generan intereses de mora.

Tampoco es el impuesto a cargo. En la declaración de renta, por ejemplo, al impuesto a cargo se le restan las retenciones y el anticipo del año anterior y se le suma el anticipo del año siguiente; lo que resulta es el saldo a pagar, y sobre ese valor corren los intereses. La diferencia entre uno y otro la explicamos en el artículo sobre el impuesto a cargo, que sí es la base de la sanción por extemporaneidad.

Por eso conviene no tomar del formulario el renglón de total a pagar, que incluye sanciones, sino el valor correspondiente al impuesto, anticipo o retención en mora.

El interés especial de las correcciones provocadas.

Hay un caso en que la tasa es considerablemente más baja, y es el del contribuyente que decide pagar las glosas que la Dian le propone en un proceso de determinación.

La oportunidad para hacerlo está en el artículo 590 del estatuto tributario: al responder el pliego de cargos, el requerimiento especial o su ampliación, en los términos del artículo 709, y también dentro del término para interponer el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión, en los términos del artículo 713.

Sobre los intereses aplicables en esa oportunidad, señala el parágrafo del artículo 590, modificado por el artículo 48 del decreto ley 2106 de 2019:

«En esta oportunidad procesal el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante podrá decidir pagar total o parcialmente las glosas planteadas en el pliego de cargos, requerimiento especial o liquidación de revisión, según el caso, para lo cual deberá liquidar y pagar intereses por cada día de retardo en el pago, con la fórmula de interés simple, a la tasa de interés bancario corriente para la modalidad de créditos de consumo y ordinario más dos (2) puntos porcentuales, certificada por la Superintendencia Financiera de Colombia, con lo cual se entiende liquidado y pagado el interés moratorio.»

De la norma conviene extraer cuatro cosas, porque cada una tiene efectos prácticos distintos.

La tasa es otra y el punto de corte también.

La tasa no es la de usura menos dos puntos, sino la del interés bancario corriente más dos puntos, que es sustancialmente inferior. Con un interés bancario corriente del 18%, la tasa ordinaria de mora sería del 25% y esta del 20%. Según el concepto 13463 de 2023, es la tasa vigente al momento del pago, aplicada a todos los días, como en la mora ordinaria.

La tasa diaria se obtiene del mismo modo, dividiendo la tasa anual entre 365. Sobre el ejemplo anterior, los mismos $10.000.000 con 90 días de mora arrojarían $493.151 al 20% en lugar de $616.439 al 25%.

Y el punto de corte cambia: los intereses se causan hasta la presentación de la correspondiente liquidación privada, es decir, hasta la fecha de la declaración de corrección con la que se pagan las glosas, y no hasta la fecha del pago.

El efecto conjunto es que el contribuyente sustituye los intereses moratorios por este interés especial, que es lo que la norma llama «evitar la aplicación de los intereses moratorios».

El beneficio se limita a los hechos aceptados.

La norma permite pagar las glosas total o parcialmente, y en el segundo caso la tasa favorable no cobija todo el proceso.

Lo dice expresamente el mismo parágrafo:

«El interés bancario corriente de que trata este parágrafo será liquidado en proporción con los hechos aceptados.»

En consecuencia, si el contribuyente acepta y paga la mitad de las glosas, solo esa mitad se liquida con la tasa favorable. La parte que sigue en discusión conserva su régimen ordinario.

Si se sigue discutiendo y se pierde, no hay reimputación.

Aquí está la contrapartida del beneficio, y es la razón por la que la figura no siempre resulta tan conveniente como parece.

El parágrafo conserva el derecho a seguir discutiendo el fondo, pero con una consecuencia precisa:

«Lo anterior sin perjuicio de la posibilidad que tiene el contribuyente de seguir discutiendo los asuntos de fondo, los cuales, en el evento de ser fallados en su contra, serán liquidados conforme lo prevén los artículos 634 y 635 de este Estatuto, sin reimputar los pagos realizados con anterioridad conforme a este artículo.»

Son dos efectos acumulados. Lo que se falle en contra del contribuyente se liquida con intereses moratorios plenos, a la tasa de usura menos dos puntos y desde el vencimiento original, como si nunca hubiera pagado nada. Y los pagos que había hecho bajo el artículo 590 no se reimputan, es decir, quedan aplicados a las glosas que aceptó.

El contribuyente termina entonces con dos liquidaciones que no se cruzan: una benigna sobre lo aceptado y pagado, y otra plena sobre lo discutido y perdido.

De acuerdo con nuestro criterio, de ahí se sigue una regla de decisión: la figura es claramente conveniente cuando el contribuyente va a aceptar y pagar, o cuando la parte que piensa seguir discutiendo es sólida y separable de la que acepta. En cambio, pagar parcialmente para asegurar una tasa mejor y al mismo tiempo insistir en la discusión de fondo sobre esas mismas partidas puede salir más caro.

Conviene además valorar el otro componente de la decisión: aceptar los cargos reduce la sanción por inexactitud a la cuarta parte o a la mitad, según la etapa, y esa reducción sí es definitiva.

La tasa en los acuerdos de pago.

El parágrafo prevé un tercer efecto que pasa desapercibido y que es favorable al contribuyente.

Cuando en estas actuaciones se suscribe un acuerdo de pago, a partir de esa suscripción los intereses se liquidan con la misma fórmula y con la tasa de interés bancario corriente para consumo y ordinario más dos puntos, pero tomando la tasa certificada a la fecha de expedición del acto administrativo que concede el plazo.

Es decir que la tasa queda fija durante el acuerdo y no depende del mes en que se haga cada pago, como ocurre con el interés moratorio ordinario. En un escenario de tasas al alza, eso puede representar un ahorro considerable frente al régimen del artículo 635.

Histórico del interés moratorio.

El histórico sirve para verificar liquidaciones de pagos ya hechos, que debieron calcularse con la tasa vigente en el mes en que se pagó, y para seguir la evolución de la tasa.

La siguiente tabla recoge el interés moratorio histórico, aplicable tanto a las deudas tributarias como a las de aportes parafiscales y de seguridad social, que se liquidan con la misma tasa.

Conviene tener presente que la tasa que se toma es la del mes en que se hace el pago, y no la de cada uno de los meses en que corrió la mora.

Cuándo se causan los intereses moratorios.

Los intereses se causan desde el día siguiente al vencimiento del plazo para pagar y hasta el día del pago, incluido este. Los días son calendario, de modo que cuentan sábados, domingos y festivos.

Si el plazo para pagar vencía el 12 de agosto y el pago se hace el 20 de septiembre, los intereses corren desde el 13 de agosto hasta el 20 de septiembre.

Hay cuatro situaciones que conviene precisar porque alteran el punto de partida o excluyen los intereses.

Cuando la declaración se presenta antes del vencimiento.

Si la declaración se presenta anticipadamente y el impuesto no se paga en ese momento, los intereses no corren desde la presentación sino desde el vencimiento del plazo para pagar.

En consecuencia, entre la fecha de la declaración y la del vencimiento no se causa ningún interés, porque hasta ese día el contribuyente no está en mora.

Cuando se corrige la declaración.

Al corregir una declaración y determinar un mayor impuesto, los intereses se liquidan únicamente sobre ese mayor valor, que es la parte que no se pagó dentro de la oportunidad legal.

Si se declaró y pagó un impuesto de $100.000.000 y al corregir el impuesto queda en $150.000.000, los intereses se liquidan sobre los $50.000.000 de diferencia, y corren desde el vencimiento original del plazo para pagar, no desde la fecha de la corrección. A esos intereses se suma la sanción por corrección, que es un concepto distinto y sobre la cual, a su vez, no se causan intereses.

Cuando la declaración es extemporánea.

Aquí conviene no confundir dos cosas que suelen ir juntas. La sanción por extemporaneidad se paga por haber declarado tarde y los intereses por haber pagado tarde.

Por eso es posible tener sanción sin intereses, como cuando la declaración extemporánea no arroja impuesto a cargo, y también intereses sin sanción, como cuando la declaración se presentó a tiempo y el pago se hizo después.

Cuando la declaración arroja saldo a favor.

Si de la declaración resulta un saldo a favor, no hay intereses, porque no existe una obligación en mora: no hay nada que pagar. Eso ocurre incluso si la declaración se presenta tarde, caso en el cual se paga la sanción por extemporaneidad, pero no intereses.

El saldo a favor evita los intereses de otras deudas.

Si el contribuyente tiene una deuda con la Dian y a la vez un saldo a favor, los intereses solo se causan sobre la diferencia neta a favor de la Dian. La razón está en el artículo 803 del estatuto tributario, que considera como fecha de pago aquella en que los valores imputables ingresaron a la Dian, aun cuando resulten como saldos a favor del contribuyente por cualquier concepto.

Así lo han sostenido la doctrina de la Dian, en el concepto 27420 de 2014, y la sección cuarta del Consejo de Estado, en la sentencia 16578 del 23 de febrero de 2011. En la práctica:

• Si el saldo a favor es anterior a la deuda y la cubre por completo, no se causan intereses.
• Si la cubre solo en parte, los intereses corren sobre la diferencia. Con un saldo a favor de $10.000.000 y una deuda de $12.000.000, se causan sobre $2.000.000.
• Si la deuda es anterior al saldo a favor, los intereses corren hasta la fecha en que se configura el saldo a favor.

Para que el saldo a favor se aplique efectivamente a la deuda conviene solicitar su compensación, como explicamos en el artículo sobre la devolución y compensación de saldos a favor.

Hasta cuándo se causan los intereses.

Los intereses se causan hasta que se extinga la obligación principal, lo que puede ocurrir por pago o por prescripción. Y no tienen límite: pueden superar el valor del impuesto, porque la ley no los topa como sí lo hace con algunas sanciones.

Las deudas por impuestos prescriben en cinco años contados desde que se hicieron exigibles, conforme al artículo 817 del estatuto tributario, y el punto de partida depende de cada situación:

1. Si el contribuyente declaró oportunamente, desde el vencimiento del plazo para declarar.
2. Si la declaración se presentó extemporáneamente, desde la fecha de su presentación.
3. Si la declaración fue corregida, desde la fecha de la corrección.
4. Si se trata de una liquidación oficial de revisión, desde que el acto administrativo quede ejecutoriado, lo que depende de los recursos que interponga el contribuyente.
5. Si se trata de una liquidación de aforo, desde que esa liquidación quede ejecutoriada, teniendo en cuenta que la Dian cuenta con cinco años para proferirla.

Las dos últimas hipótesis explican por qué una deuda puede seguir generando intereses muchos años después de la declaración: mientras la discusión no termine, la obligación no es exigible y la prescripción no corre.

Prescrita la deuda, cesa el derecho a cobrar intereses, porque ya no existe la obligación principal que los genera.

Suspensión del cobro de intereses.

Cuando el contribuyente demanda los actos de la Dian ante la justicia administrativa, los intereses no corren indefinidamente. Señala el parágrafo 2 del artículo 634 del estatuto tributario:

«Después de dos (2) años contados a partir de la fecha de admisión de la demanda ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, se suspenderán los intereses moratorios a cargo del contribuyente, agente retenedor, responsable o declarante, y los intereses corrientes a cargo de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, hasta la fecha en que quede ejecutoriada la providencia definitiva.»

Dos precisiones sobre el cómputo. Los dos años se cuentan desde la admisión de la demanda y no desde su presentación, y la suspensión se extiende hasta que quede ejecutoriada la providencia definitiva, que puede ser la del Consejo de Estado.

La suspensión es simétrica: también se suspenden los intereses corrientes que la Dian debería pagar al contribuyente si el fallo le resulta favorable, que explicamos en el artículo sobre los intereses a favor del contribuyente.

Ejecutoriada la providencia, los intereses moratorios se reanudan. Por eso, al demandar mediante la acción de nulidad y restablecimiento del derecho conviene tener presente que la suspensión cubre la demora judicial, pero no los dos primeros años del proceso.

Lo que no genera intereses y lo que no se reduce.

Tres reglas transversales completan el panorama y suelen decidir cuánto termina pagando el contribuyente.

Las sanciones no generan intereses.

El artículo 634 solo ordena liquidar intereses sobre impuestos, anticipos y retenciones, de modo que el valor de las sanciones no los causa.

En su lugar, la sanción no pagada se actualiza con la inflación una vez cumplido un año de vencida, conforme al artículo 867-1, como explicamos en el artículo sobre la actualización de sanciones tributarias.

Los intereses no admiten reducción.

Ni la reducción por gradualidad del artículo 640 ni las reducciones por aceptación de cargos de los artículos 709 y 713 cobijan los intereses moratorios, que se pagan completos.

Esa es la diferencia práctica más importante frente a las sanciones, que sí pueden quedar en una fracción de su valor, como se explica en el artículo sobre la gradualidad y reducción de las sanciones tributarias. En deudas antiguas los intereses suelen ser el componente más alto del total.

Todo pago parcial se imputa proporcionalmente.

El contribuyente no puede destinar su pago a extinguir primero el impuesto para detener la causación de intereses.

El artículo 804 del estatuto tributario ordena imputar cualquier pago en la misma proporción en que participan las sanciones actualizadas, los intereses y el impuesto dentro de la deuda total, de modo que siempre queda un saldo de impuesto pendiente generando intereses, como se demuestra en el artículo sobre la imputación proporcional de los pagos a la Dian.

Por eso quien paga el impuesto y deja pendientes los intereses y la sanción sigue debiendo una parte del impuesto, que continúa causando intereses. Sobre el saldo de intereses que queda pendiente, en cambio, no se causan nuevos intereses.

Los intereses en otras obligaciones.

La tasa del artículo 635 no se limita a los impuestos nacionales, y conviene saberlo porque simplifica el cálculo en otros frentes.

Impuestos territoriales.

Los departamentos y municipios aplican el mismo régimen, porque el artículo 59 de la ley 788 de 2002 los obliga a aplicar el procedimiento del estatuto tributario nacional a los tributos que administran.

En consecuencia, los intereses de mora del impuesto de industria y comercio, del predial o de la retención de ICA se liquidan con la misma tasa, salvo que el estatuto tributario territorial haya previsto algo distinto en lo que la ley le permite.

Aportes parafiscales y de seguridad social.

Los aportes que fiscaliza la UGPP también causan intereses moratorios liquidados conforme a las normas del estatuto tributario, y con la misma tasa. Esos intereses se suman a las sanciones que impone la UGPP y, a diferencia de ellas, no admiten reducción ni tope, razón por la cual una omisión prolongada en los aportes termina costando más por intereses que por sanción.

Liquidador de intereses moratorios.

Liquidar manualmente exige ubicar la tasa vigente en el mes de pago, contar bien los días calendario y aplicar el redondeo, lo que lo vuelve propenso a errores.

Para eso hemos desarrollado un liquidador de intereses moratorios en línea, que replica la liquidación de la Dian a partir de las fechas y del capital y muestra el último mes con tasa disponible. Los intereses del artículo 590 se liquidan en su versión Pro.

Conviene recordar que el interés moratorio tributario es distinto del interés bancario corriente y del interés moratorio comercial, precisamente por los dos puntos que el artículo 635 ordena restar a la usura, de modo que no sirve cualquier calculadora de intereses.

A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.

• Liquidador de intereses propiedad horizontal
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• Liquidador de intereses judiciales y comerciales
• Proyección y planeación pensional