Declaraciones tributarias que se tienen por no presentadas

Una declaración tributaria se tiene por no presentada cuando incurre en alguna de las causales del artículo 580 del estatuto tributario y la Dian profiere un auto declarativo que así lo establece. El efecto es radical: la declaración desaparece jurídicamente y hay que presentarla de nuevo, ya de forma extemporánea, so pena de que la Dian imponga sanción por no declarar y termine practicando liquidación de aforo. ¿En qué casos ocurre y qué puede hacer el contribuyente para evitarlo?

Declaraciones que se dan por no presentadas.

Las causales son taxativas y están enumeradas en el artículo 580 del estatuto tributario. Fuera de ellas, ninguna irregularidad permite desconocer una declaración presentada.

Estas son las cuatro situaciones que dan lugar a que la Dian declare no presentada una declaración:

1. Cuando la declaración no se presente en los lugares señalados para tal efecto.
2. Cuando no se suministre la identificación del declarante, o se haga de forma equivocada.
3. Cuando no contenga los factores necesarios para identificar las bases gravables.
4. Cuando no se presente firmada por quien deba cumplir el deber formal de declarar, o cuando se omita la firma del contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal.

De esas cuatro, dos concentran casi todos los casos de la vida real: la presentación en un lugar distinto y la falta de una firma obligatoria.

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La presentación en un lugar distinto al señalado.

Esta causal ya casi no se configura por razones geográficas, pero sí por el medio de presentación.

El inciso primero del artículo 579-2 del estatuto tributario establece que las declaraciones presentadas por un medio diferente, por parte de quien está obligado a usar el sistema electrónico, se tienen como no presentadas. Es decir, presentar en papel estando obligado a declarar virtualmente encaja en esta causal, asunto que tratamos en el artículo sobre dónde se presentan las declaraciones tributarias.

Con la virtualización casi total de las declaraciones el supuesto es hoy poco frecuente, pero sigue vigente y conviene tenerlo presente en contribuyentes que aún declaran en papel.

La falta de firma de quien debe declarar o del contador.

Es la causal que más se configura en la práctica, y casi siempre por la ausencia de la firma del contador público o del revisor fiscal.

La firma del propio declarante rara vez falta, porque en la presentación virtual el sistema no permite radicar sin ella. Lo que sí ocurre con frecuencia es que se omita la del profesional de la contaduría cuando existía la obligación, o que firme el contador donde debía firmar el revisor fiscal, error que tratamos en el artículo sobre la firma en las declaraciones tributarias.

Conviene insistir en que basta con que falte una sola de las firmas exigidas para que la causal se configure, por impecable que sea el resto de la declaración.

Se requiere un auto declarativo de la Dian.

Este es el punto que más tranquilidad debe dar al contribuyente: ninguna de esas causales opera de pleno derecho.

Mientras la Dian no profiera un acto administrativo que declare la declaración como no presentada, esta conserva plena validez jurídica y produce todos sus efectos.

Así lo ha sostenido el Consejo de Estado de forma reiterada, entre otras en la sentencia 16737 de la sección cuarta, del 26 de noviembre de 2009:

«Por el contrario, cuando una declaración se tiene por no presentada porque se configura alguno de los presupuestos establecidos en el artículo 580 del E.T., corresponde a la Administración proferir el auto declarativo que la tenga por no presentada, previo requerimiento al contribuyente para que corrija la inconsistencia advertida en la declaración. Esta Sección, en abundante jurisprudencia, ha considerado que la ocurrencia de cualquiera de las causales del artículo 580 del Estatuto Tributario, para considerar como no presentadas las declaraciones tributarias no opera "ipso jure" o de pleno derecho, sino que debe ser materia de un acto que así lo declare, en garantía del derecho de defensa que asiste al contribuyente o responsable para hacer valer los factores y conceptos de su liquidación privada.»

La exigencia del auto declarativo no es un formalismo: es una garantía del derecho de defensa, porque le permite al contribuyente controvertir la actuación antes de quedar despojado de su declaración.

De ahí se desprende la consecuencia práctica más valiosa de todo este artículo: mientras no llegue ese auto, el contribuyente tiene una ventana para arreglar el problema por su cuenta y a muy bajo costo.

Término que tiene la Dian para proferir el auto declarativo.

La Dian no puede proferir el auto declarativo en cualquier momento. Debe hacerlo dentro del término de firmeza de la declaración.

Si deja vencer ese término, la declaración queda en firme aunque haya incurrido en una causal del artículo 580, como lo señaló la sección cuarta del Consejo de Estado en la sentencia 15748 del 30 de noviembre de 2006:

«Más que un hecho real, el tener por no presentada una declaración es una sanción por incurrir en alguno de los eventos previstos en el artículo 580 E.T. y quedan en firme, si dentro de los dos (hoy tres) años siguientes al vencimiento del término para declarar, no se ha notificado acto administrativo que las declare como no presentadas.»

La sala menciona dos años porque así era el término en su momento; hoy es de tres, tras la modificación de la ley 1819 de 2016, según explicamos en el artículo sobre la firmeza de las declaraciones tributarias.

En consecuencia, la Dian tiene el mismo plazo que para cualquier otra actuación de fiscalización, y vencido este pierde la facultad de desconocer la declaración.

Recursos contra el auto declarativo.

El estatuto tributario no previó un recurso específico contra el auto declarativo, de modo que hay que acudir a la normativa general del procedimiento administrativo.

Así lo resolvió la sección cuarta del Consejo de Estado en la sentencia 17783 del 29 de septiembre de 2011, con ponencia del magistrado William Giraldo:

«Conforme a lo anterior, los recursos procedentes para ejercer el derecho de defensa y contradicción contra el auto declarativo, corresponden a los recursos establecidos en los artículos 50 y 51 del Código Contencioso Administrativo, que son los de reposición y apelación, y en dicho sentido se debe acoger lo expuesto por el apelante.»

Conviene precisar que los artículos 50 y 51 que menciona la sala corresponden al código anterior. En el Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, la ley 1437 de 2011, la materia está en los artículos 74 y 76.

El contribuyente cuenta entonces con dos recursos y dos instancias: la reposición, ante el mismo funcionario que profirió el auto, para que lo aclare, modifique o revoque; y la apelación, ante su superior inmediato, si la respuesta a la reposición le resulta desfavorable.

Cómo subsanar antes de que la Dian actúe.

Es la sección más útil para quien descubre el error a tiempo, y la que suele ignorarse hasta que ya es tarde.

El parágrafo 2 del artículo 588 del estatuto tributario permite corregir tres de las cuatro causales pagando una sanción mínima en comparación con la alternativa:

«Las inconsistencias a que se refieren los literales a), b) y d) del artículo 580, 650-1 y 650-2 del Estatuto Tributario siempre y cuando no se haya notificado sanción por no declarar, podrán corregirse mediante el procedimiento previsto en el presente artículo, liquidando una sanción equivalente al 2% de la sanción de que trata el artículo 641 del Estatuto Tributario, sin que exceda de 1.300 UVT.»

Las causales que se pueden subsanar por esta vía son la presentación en lugar distinto, la identificación equivocada del declarante y la ausencia de firmas. Queda por fuera la tercera causal, la ausencia de los factores para identificar las bases gravables, porque esa sí afecta la sustancia de la declaración.

La sanción es del 2% de la sanción por extemporaneidad que habría correspondido, sin exceder de 1.300 UVT y sin bajar de la sanción mínima. Es un alivio considerable, y por eso conviene actuar apenas se detecte la inconsistencia.

El beneficio se pierde en un momento preciso: cuando la Dian notifica la sanción por no declarar, que es el paso que sigue al auto declarativo. De ahí que el contribuyente que recibe un auto declarativo deba reaccionar con prontitud y no esperar a ver qué pasa.

No presentada no es lo mismo que ineficaz.

Son dos figuras que se confunden todo el tiempo y que tienen consecuencias muy distintas. Conviene separarlas con claridad.

La declaración que se tiene por no presentada requiere un auto declarativo de la Dian, y hasta que este no se profiera la declaración es válida. La declaración ineficaz, en cambio, no produce efectos de pleno derecho, sin que nadie tenga que declararlo, y es la figura que el artículo 580-1 del estatuto tributario prevé para la declaración de retención en la fuente presentada sin pago total.

La diferencia práctica es enorme:

De ahí que una declaración de retención presentada sin pago total no necesite auto declarativo alguno para carecer de efectos, mientras que una declaración de renta sin firma del revisor fiscal siga siendo válida hasta que la Dian diga lo contrario.

Las declaraciones del régimen simple sin pago total.

El régimen simple tiene una regla propia que se parece a la ineficacia pero que la ley formuló como no presentación, distinción que no es menor.

Lo dispone el inciso segundo del parágrafo 2 del artículo 910 del estatuto tributario, al regular la declaración del régimen simple:

«Por lo tanto, adicional a lo contemplado en el Artículo 580 de este Estatuto, no se entenderá presentada la declaración del SIMPLE que no se acompañe del respectivo pago total; sin perjuicio de lo previsto en el Artículo 914 de este Estatuto.»

Obsérvese que la norma habla de no entender presentada la declaración y remite expresamente al artículo 580, no al 580-1. No está entonces consagrando una ineficacia como la de la retención en la fuente.

De acuerdo con nuestro criterio, la consecuencia es que también aquí se requiere un acto administrativo de la Dian para que la declaración se considere como no presentada, sin perjuicio de la exclusión del régimen simple por no pagar oportunamente, que es una consecuencia distinta prevista en el artículo 914.

Qué debe hacer el contribuyente cuando su declaración se declara no presentada.

Una vez en firme el auto declarativo, la declaración queda sin efecto jurídico alguno y el contribuyente debe presentarla de nuevo.

Lo habitual es que para ese momento el plazo para declarar ya esté vencido, porque el contribuyente suele declarar justo en la fecha límite y la Dian tarda meses en actuar. La nueva presentación será entonces extemporánea.

El orden de lo que hay que hacer es este:

• Verificar la causal invocada en el auto declarativo y evaluar si procede interponer recurso de reposición.
• Si la causal es cierta y no hubo aún sanción por no declarar, evaluar la corrección con el 2% antes que la nueva presentación.
• Si ya no procede esa vía, presentar de nuevo la declaración liquidando la sanción por extemporaneidad.
• Verificar si hubo pagos asociados a la declaración desconocida, para imputarlos a la nueva.

Ese último punto es el que más se olvida y el que más dinero representa, como se explica enseguida.

Se pagan sanciones, pero no intereses.

Cuando la declaración desconocida se había pagado, el contribuyente no adeuda nada al fisco, y eso tiene un efecto concreto sobre los intereses.

Al presentar de nuevo la declaración hay que liquidar la sanción por extemporaneidad, pero no se causan intereses moratorios, porque el impuesto o las retenciones ya estaban en poder del Estado desde la primera presentación.

Los intereses moratorios remuneran la mora en el pago, y si no hubo mora en el pago no hay nada que remunerar, aunque formalmente la declaración no exista.

Distinto es cuando el contribuyente no había pagado lo liquidado en la declaración afectada. Allí sí se causan intereses desde el vencimiento original del plazo.

No aplica la sanción por corrección.

Conviene precisarlo porque es una confusión frecuente al momento de diligenciar el nuevo formulario.

Cuando una declaración se tiene por no presentada no hay nada que corregir, porque jurídicamente no existe declaración anterior. La nueva presentación es una declaración inicial extemporánea, no una corrección.

Por eso la sanción aplicable es la de extemporaneidad y no la sanción por corrección, y marcar el formulario como corrección de una declaración inexistente genera inconsistencias adicionales en el sistema de la Dian.

A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.

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