Corrección de las declaraciones tributarias

Por 17 noviembre, 2019

Las declaraciones tributarias se pueden corregir, ya sea por voluntad del contribuyente, por solicitud de la Dian, o por acción directa de esta, y por lo general la corrección va acompañada de la respectiva sanción.

Término para corregir las declaraciones tributarias.

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Las declaraciones tributarias se pueden corregir siempre que no estén en firme, pues una vez se alcanza la firmeza no pueden ser modificadas ni por el contribuyente ni por la Dian.

El término general de firmeza es de 3 años, tiempo que tiene la Dian para exigir al contribuyente que corrija la declaración, pero respecto al contribuyente el término es máximo dos años para corregir voluntariamente sus declaraciones.

Firmeza de las declaraciones tributarias

Para el caso del contribuyente que quiere corregir voluntariamente un declaración en la que se incrementa el impuesto o se disminuye el saldo a favor, el artículo 588 del estatuto tributario otorga un término de 2 años contados desde la fecha en que vence el plazo para declarar, pero antes de que se le haya notificado requerimiento especial.

Significa que una vez notificado el requerimiento especial el contribuyente no puede corregir voluntariamente, sino que debe hacerlo en los términos que señale la Dian en el requerimiento especial.

Requerimiento especial – Dian

Cuando la corrección voluntaria sea para disminuir el impuesto a pagar o para incrementar el saldo a favor del contribuyente, este tiene un año para corregir contados desde la fecha de vencimiento del plazo declarar, según lo señala el artículo 589 del estatuto tributario.

Obsérvese que el plazo que tiene el contribuyente para corregir voluntariamente una declaración tributaria, se cuenta desde cuando vence el plazo para declarar, de manera que si la declaración a corregir fue presentada extemporáneamente, en todo caso ese término se contará desde el vencimiento del término para declarar, lo que reduce el tiempo que tiene el contribuyente para corregir.

Corrección voluntaria.

La corrección voluntaria de una declaración tributaria ocurre cuando el contribuyente, por su propia iniciativa, decide modificar la declaración privada que él mismo presentó.

Se llama corrección voluntaria porque el contribuyente actúa sin que la Dian haya intervenido, pero puede darse el caso en que el contribuyente corrija por invitación de la Dian o como respuesta a un emplazamiento para corregir.

Emplazamiento para corregir

La invitación o el emplazamiento para corregir son mecanismos que la Dian utiliza para persuadir al contribuyente para que corrija por su propia cuenta cuando tiene indicios de que las declaraciones presentan inconsistencias, y cuando el contribuyente corrige en esta instancia todavía se considera como una corrección voluntaria, pues el contribuyente, a pesar de recibir el emplazamiento, puede elegir corregir o no.

Corrección que incrementa la carga tributaria.

La corrección voluntaria de las declaraciones para incrementar el impuesto a pagar o para disminuir el saldo a favor, está regulada por el artículo 588 del estatuto tributario.

Recordemos que el contribuyente cuenta con dos años para hacer esta corrección desde el vencimiento del término para declarar, y en todo caso, si ese término está vencido, puede corregir voluntariamente sólo cuando la corrección sea en ocasión a la respuesta de un emplazamiento para corregir.

El inciso segundo del artículo 588 dispone que toda declaración que el contribuyente presente con posterioridad a la primera presentada, se entiende una corrección y reemplazará la anterior.

Corrección que disminuye la carga tributaria.

Cuando la corrección se hace para disminuir el impuesto a pagar o para incrementar el saldo a favor, es decir, se hace en contra de los intereses del estado, la corrección se debe hacer en términos del artículo 589 del estatuto tributario.

Anteriormente este tipo de correcciones exigía la presentación de un proyecto de corrección a la Dian, para que esta lo evaluara y como resultado lo aprobara o lo rechazara, pero esa situación cambió con la ley 1819 de 2016 permitiendo que el contribuyente corrigiera directamente sin pedir permiso a la Dian.

Corrección provocada.

La corrección provocada de las declaraciones tributaria sucede cuando el contribuyente corrige en respuesta a la actuación de la Dian, la que se inicia formalmente con un requerimiento especial y termina con una liquidación oficial de revisión.

Estas correcciones están contenidas en el artículo 590 del estatuto tributario y corresponde a las señaladas en los primeros dos incisos:

  • Habrá lugar a corregir la declaración tributaria con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, al requerimiento especial o a su ampliación, de acuerdo con lo establecido en el artículo 709.
  • Igualmente, habrá lugar a efectuar la corrección de la declaración dentro del término para interponer el recurso de reconsideración, en las circunstancias previstas en el artículo 713.

En resumen, las correcciones provocadas son:

  1. En respuesta al pliego de cargos.
  2. En respuesta al requerimiento especial.
  3. En respuesta a la liquidación oficial de revisión.

Si la Dian encuentra que una declaración presenta errores e inconsistencias generalmente invita o emplaza al contribuyente para que corrija voluntariamente, pero si el contribuyente no responde positivamente, interviene para obligar al contribuyente a corregir, y en esta etapa la sanción cambia y se hace más gravosa, lo mismo que limita la facultad que tiene el contribuyente para modificar factores o valores declarados, pues la regla general es que sólo puede corregir ajustándose a lo que señale el requerimiento especial o la liquidación oficial e revisión.

Conceptos que se pueden incluir en una corrección provocada.

En la corrección voluntaria el contribuyente tiene libertad absoluta para modificar los valores incluidos en la primera declaración, libertad que no tiene cuando se trata de una corrección provocada.

En este caso, el contribuyente debe someterse a lo que la Dian proponga en el requerimiento especial, y más adelante en la liquidación oficial de revisión.

La sección cuarta del Consejo  de estado en sentencia 21366 del 21 de febrero de 2019 con ponencia del magistrado Julio Roberto Piza señaló:

«Las declaraciones de corrección que se presentan voluntariamente, pero que son provocadas por la notificación del requerimiento especial, están contempladas en el artículo 590 del ET y reguladas, en lo que atañe al procedimiento bajo el cual se llevan a cabo y a las consecuencias punitivas que arrastran, en los artículos 588 y 709 ibidem. A partir de esas disposiciones, la Sección ha aclarado que tales declaraciones tributarias tienen connotaciones diferentes a las correcciones no precedidas de apremio de la autoridad, porque el obligado tributario carece de libertad para configurar el contenido de la declaración, en la medida en que las modificaciones sobre el denuncio preexistente solo pueden versar sobre las glosas planteadas formalmente por la Administración en el requerimiento.»

Es claro que el contribuyente debe hacer las modificaciones en el marco fijado por la Dian en sus actuaciones administrativas.

Empero, la jurisprudencia ha dispuesto que en desarrollo del espíritu de justicia el contribuyente puede incluir costos y gastos asociados a los ingresos adicionados por la Dian.

Generalmente el contribuyente declara todos los costos y gastos que tiene, pero no todos los ingresos, y en ese evento la Dian adiciona los ingresos.

Pero hay casos en que el contribuyente omite los ingresos y los costos y gastos asociados a estos, y cuando la Dian actúa, adiciona los ingresos pero no acepta los costos y gastos asociados a esos ingreso adicionados, situación que ha corregido el Conejo de estado, como en la sentencia 21366 ya citada:

«Con todo, atendiendo a la estructura de la base gravable del impuesto sobre la renta (artículos 26, 89 y 178 del ET), la Sección ha reconocido que, para gravar rentas y no ingresos brutos no depurados (i.e. rentas brutas), la adición de ingresos debe estar aparejada con el reconocimiento de los costos y deducciones que le sean relativos, aproximación a la realidad económica sometida a imposición que conecta directamente con los dictados del «espíritu de justicia» proclamado en el artículo 683 del ET, según el cual la aplicación recta de las disposiciones tributarias conlleva no exigirle al contribuyente «más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas» (sentencia del 23 de noviembre de 2005, exp. 14794, CP: María Inés Ortiz Barbosa). Por esta circunstancia, jurisprudencialmente se ha admitido que, aunque la corrección provocada por el requerimiento especial debe concretarse en aceptar las glosas planteadas por la Administración respecto de la autoliquidación privada, este mandato no obsta para reconocer los costos y deducciones que sean del caso, con los cuales se deben depurar los ingresos brutos (sentencia del 15 de noviembre de 2007, exp. 14712, CP: Héctor Romero Diaz).

Huelga señalar que el reconocimiento fiscal de esas erogaciones se sujeta a la debida demostración de la expensa por parte del obligado tributario, de modo que tendrán que rechazarse los costos o deducciones adicionados en la corrección provocada a la declaración del impuesto sobre la renta cuando los documentos aportados por el contribuyente no demuestren fielmente su existencia o las condiciones en que se produjo (sentencia del 01 de agosto de 2016, exp. 21000, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia). Así lo impone el principio de responsabilidad probatoria consagrado actualmente en el artículo 167 del Código General del Proceso (CGP) y antes en el artículo 177 del Código de Procedimiento Civil (CPC), según el cual le corresponde a cada parte «probar el supuesto de hecho de las normas que consagran el efecto jurídico que ellas persiguen»; carga que debe cumplirse a través de medios de prueba que resulten idóneos, pertinentes y conducentes.»

Esta esa una excepción a la regla general y debe estar soportada debidamente para que sea procedente, y generalmente la Dian no la acepta en vía gubernativa.

Requisitos que debe cumplir la corrección provocada.

Las correcciones provocadas que hace el contribuyente tienen dos objetivos:

  1. Corregir la declaración.
  2. Beneficiarse con la reducción de la sanción por inexactitud.

La corrección permite la reducción de la sanción por inexactitud; digamos que ese es el beneficio para el contribuyente corrige obligado por la Dian, y en consecuencia, como se trata de beneficio, es preciso cumplir unos requisitos para acceder a él.

Sanción por inexactitud

Estos requisitos dependen de la etapa procesal en que el contribuyente decida aceptar sus errores y corregir.

Requisitos de la corrección provocada por el requerimiento especial.

La corrección provocada por el requerimiento especial está regulada por el artículo 709 del estatuto tributario que contempla los requisitos que el contribuyente debe cumplir para que sea aceptada por la Dina y acceda a la reducción de la sanción por inexactitud a la cuarta del valor planteado por la Dian en el requerimiento especial:

  • Corregir dentro del término para para dar respuesta al requerimiento especial.
  • Aceptar total parcialmente los hechos planteados en la liquidación oficial
  • Adjuntar a la respuesta del requerimiento especial prueba del pago o acuerdo de pago del mayor impuestos liquidado, de la sanción reducida y de los intereses moratorios.

Requisitos de la corrección provocada por la liquidación oficial de revisión.

La corrección provocada por la liquidación oficial de revisión está regulada por el artículo 713 del estatuto tributario, el cual contempla los siguientes requisitos para acceder a la reducción de la sanción por inexactitud a la mitad de la inicialmente planteada por la Dian:

  • Corregir dentro del término para interponer el recurso de reconsideración.
  • Aceptar total parcialmente los hechos planteados en la liquidación oficial.
  • Presentar un memorial ante la Dian en la que consten los hechos aceptados.
  • Presentar prueba del pago o acuerdo de pago del mayor impuestos liquidado, de la sanción reducida y de los intereses moratorios.
  • Presentar copia de la declaración de corrección provocada.

Hay dos requisitos sobre los que vale la pena detenernos un poco: Pago de la sanción y término para corregir.

La sanción por inexactitud reducida debe pagarse en su totalidad; si no es así, la reducción no procede.

La declaración de corrección se debe presentar oportunamente, esto es, dentro del término que tiene el contribuyente para contestar al requerimiento especial o a la liquidación oficial de revisión, según corresponda.

Si la declaración de corrección presenta por fuera de ese término, no es aceptada y se pierde el derecho a la reducción de la sanción.

Otro aspecto a resultar tiene que ver con el pago de lo adeudado por el contribuyente. La corrección debe estar acompañada del pago o del acuerdo de pago, es decir que si el contribuyente corrige pero no tiene como pagar los valores liquidados, puede solicitar un acuerdo de pago.

Debe quedar claro que sin pago o sin acuerdo de pago la corrección provocada no tiene validez, lo que habilita a la Dian para que oficialmente corrija las declaraciones.

Corrección oficial de las declaraciones tributarias.

Cuando el contribuyente no corrige voluntariamente, y tampoco lo hace obligado (porque recordemos que el contribuyente siempre puede elegir entre corregir o no lo que la Dian le diga que corrija),  la Dian hará la corrección mediante la liquidación oficial de revisión.

Liquidación oficial de revisión

En esta instancia la Dian es la que corrige la declaración del contribuyente determinado oficialmente la carga tributaria.

Sanciones en la corrección de las declaraciones tributarias.

Cuando se corrige una declaración tributaria, por regla general se debe pagar la respectiva sanción por corrección, tema desarrollado ampliamente en el siguiente artículo:

Sanción por corrección en las declaraciones tributarias

En algunos casos no se paga sanción, en otros es del 2%, el 10% y hasta el 20%.

Cuando se corrige sin pagar sanción.

Hay dos eventos en que se puede corregir una declaración sin pagar ninguna sanción según el artículo 588 del estatuto tributario:

  1. Cuando hay diferencia de criterio.
  2. Cuando no varía el valor a pagar o el saldo a favor.

En el caso de diferencia de criterio se paga el mayor impuesto y los intereses pero no se paga ninguna sanción, pero esa diferencia de criterio se debe discutir y probar y es una rareza en la vida real.

También se puede corregir sin sanción cuando se hace antes de que venza el plazo para declarar, lo que aplica para las declaraciones que se presentaron antes de vencer el término para declarar.

En tal caso, así se determine un mayor impuesto o un menor saldo a favor, no se paga sanción ni se paga intereses, pues todo se hizo antes de que venciera el plazo para declarar.

Corrección con sanción del 2%.

La sanción del 2% (de la sanción por extemporaneidad) aplica cuando la corrección se hace para subsanar la siguientes causales para que una declaración se considere como no presentada:

  • Cuando la declaración no se presente en los lugares señalados para tal efecto.
  • Cuando no se suministre la identificación del declarante, o se haga en forma equivocada.
  • Cuando no se presente firmada por quien deba cumplir el deber formal de declarar, o cuando se omita la firma del contador público o revisor fiscal existiendo la obligación legal.

Se trata de inconsistencias que si bien permiten considerar como no presentada una declaración, no afectan la carga tributaria del contribuyente.

Declaraciones tributarias que se tienen por no presentadas

Es requisito corregir la declaración antes de que la Dian notifique la sanción por no declarar, pues recordemos que estamos ante una declaración que puede ser considerada como no presentada, y la consecuencia de ello es que el contribuyente debe presentarla nuevamente, o en este caso, corregirla para subsanar estos errores, y debe actuar antes de que se notifique la sanción por no declarar, que es posterior a la declaración de no presentada.

Sanción por no declarar

Esta sanción corresponde al 2% de la sanción por extemporaneidad, hasta el monto máximo de 1.300 Uvt.

Es así porque estamos ante una declaración no presentada, lo que implica una sanción por extemporaneidad.

Corrección con sanción del 10%.

En la declaración de corrección que se presente antes de que se notifique emplazamiento para corregir o auto de inspección tributaria, se paga una sanción del 10% sobre el mayor valor a pagar o el menor saldo a favor.

Auto de inspección tributaria

La sanción del 10% se aplica cuando hay una autentica corrección voluntaria que no ha sucedido por intervención de la Dian.

Corrección con sanción del 20%.

La sanción del 20% aplica cuando el contribuyente corrige motivado por un emplazamiento para corregir o con posterioridad a la notificación del auto de inspección tributaria.

La corrección debe hacerse antes de que se notifique el requerimiento especial, pues una vez notificado ya no existe la corrección voluntaria sino la provocada, donde ya nos se habla de sanción por corrección sino de sanción por inexactitud.

Firmeza de las declaraciones corregidas.

Dependiendo de si en la corrección se incrementa o no la carga tributaria, el término de firmeza de una declaración tributaria se ve afectado o no:

  • Cuando se incrementa el impuesto a pagar o se disminuye el saldo a favor. No.
  • Cuando se disminuye el impuesto a pagar o se incrementa el saldo a favor. Si

En los dos casos el término de firmeza no se afecta; lo que cambia es la fecha a partir de la cual se cuenta ese término de firmeza.

La regla general impuesta por el artículo 705 indica que la firmeza de las declaraciones tributarias, que es de 3 años, se cuenta desde la fecha de vencimiento para declarar, y si la declaración se presentó extemporáneamente, desde la fecha de presentación.

Para el caso de las declaraciones que se corrigen para disminuir la carga tributaria (disminuye el saldo a pagar o se incrementa el saldo a favor), el inciso 2 del artículo 589 del estatuto tributario señala:

«La corrección de las declaraciones a que se refiere este artículo no impide la facultad de revisión, la cual se contará a partir de la fecha de la corrección.»

Es decir que los 3 años de firmeza se cuentan desde la fecha en que se presente la declaración de corrección.

Como se puede observar, el término de firmeza de una declaración no se incrementa por el hecho de corregirla, sino que cambia la fecha a partir de la cual se cuenta el término de firmeza.

Distinto es si en la declaración de corrección se genera o compensa una pérdida fiscal, caso en el cual por esos hechos cambia el término de firmeza.

Compensación de las pérdidas fiscales

Es así porque en la determinación o compensación de pérdidas fiscales hay un término de firmeza especial, contemplado tanto por el artículo 714 como por el 147 del estatuto tributario.

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Una opinión
  1. DIEGO DUQUE Dice:

    Gracias por tan valiosa información

    Responder
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