Efectos tributarios de la dación de bienes en pago

Por 20 agosto, 2019

La dación en pago tiene efectos tributarios en distintos aspectos que deben ser considerados al momento de utilizar esta modalidad de pago o de extinción de obligaciones.

Qué es la dación en pago.

dacion-pago

La dación en pago es medio o modalidad de pago en la que se salda una deuda o parte de ella con un bien o derecho.

Generalmente las deudas y obligaciones se pagan en efectivo, pero las partes pueden llegar a un acuerdo para pagar esa deuda con un activo, producto o derecho.

Si la persona no tiene dinero para pagar una deuda, puede dar como pago un vehículo, apartamento, finca, acciones, etc.

La dación en pago requiere un acuerdo entre la partes según se desprende del inciso 2 del articulo 1627 del código civil:

«El acreedor no podrá ser obligado a recibir otra cosa que lo que se le deba, ni aún a pretexto de ser de igual o mayor valor la ofrecida.»

La dación en pago no es un medio de pago expresamente consagrado en el código civil, por lo tanto depende de la voluntad de las partes fijar su alcance en aspectos como valoración del bien entregado en pago y las condiciones en que se desarrolla el acuerdo.

Respecto a los requisitos que se deben dar en la dación en pago, la sección cuarta del Consejo estado en sentencia 14123 del 6 de febrero de 2006 los resume así:

«Ahora bien, los requisitos de la dación en pago se enmarcan en: - ejecución de una prestación con ánimo de pagar, - diferencia entre la prestación debida y la pagada, - consentimiento de las partes, y – cumplimiento de las solemnidades legales en la transmisión del dominio de los bienes, como ocurre en el caso de los inmuebles y los vehículos.»

Es claro que si la cosa entregada en pago requiere de un formalismo especial para materializar la transferencia del dominio, dicho requisito se debe surtir, como la inscripción de los inmuebles en la oficina de registros públicos.

Impuesto a las ventas en la dación en pago.

La dación en pago genera Iva en la medida en que el bien o producto entregado en pago haga parte del inventario del contribuyente, y esté gravado con el impuesto a las ventas.

Impuesto a las ventas

La razón la encontramos en el numeral a del artículo 421 del estatuto tributario que considera como una venta:

«Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles e inmuebles, y de los activos intangibles descritos en el literal b) del artículo 420, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros;»

Si bien la dación en pago no es una venta como tal, sí implica la transferencia de dominio del bien, producto o mercancía lo que configura el hecho generador del impuesto.

De otra parte se debe observar la base mínima en el impuesto a las ventas señalada en el inciso primero del artículo 463 del estatuto tributario:

«En ningún caso la base gravable podrá ser inferior al valor comercial de los bienes o de los servicios, en la fecha de la transacción.»

Si el producto entregado como pago es recibido por un valor inferior al comercial, en todo caso el Iva se causa sobre el valor comercial.

Si la dación en pago corresponde a bienes que hacen parte del activo fijo del contribuyente no se genera el impuesto a las ventas.

Retención en la fuente en la dación en pago.

En cuanto a la retención en la fuente en la dación en pago se aplica la misma regla que en el impuesto a la venta, donde se asimila a una enajenación lo que implica que se debe efectuar la retención en la fuente que corresponda al concepto.

Retención en la fuente ¿Qué es?

Respecto a la dación en pago ha dicho la sección cuarta del consejo de estado en sentencia 14123 del 6 de febrero de 2006 con ponencia del magistrado María Inés Ortiz Barbosa:

«En efecto, la dación en pago ha sido calificada por la jurisprudencia como un "convenio oneroso de enajenación" en donde se destaca la equivalencia que debe existir entre el crédito debido y la cosa que se entrega, de manera que cuando al carácter oneroso se agrega la virtud de la equivalencia, se produce el rasgo conmutativo sustancial de la institución.»

Luego señala más adelante:

«Por tanto, no se observa que la “enajenación a titulo de dación en pago” contemplada en la norma reglamentaria impugnada, vulnere lo preceptuado en el artículo 398 del Estatuto Tributario, toda vez que el legislador en el ámbito tributario dispuso la aplicación de la retención en la fuente sobre los ingresos que obtenga una persona natural por enajenar activos fijos, bajo cualquier forma o modalidad, lo cual involucra la figura de “dación en pago” como un tipo de enajenación acordada entre el solvens y el accipiens, en virtud de la cual le entrega a éste un bien diferente para solucionar la obligación, de tal manera que ingresa efectivamente al patrimonio de aquél.»

Resulta evidente que la dación en pago es una forma de enajenación y en consecuencia procede la retención en la fuente por el concepto y tarifa que corresponda.

Si lo que se da en pago es un activo fijo, por ejemplo, se aplica la retención en la fuente en activos fijos, pues estamos ante una enajenación de activos.

Retención en la fuente por compras en compra de activos fijos

Para determinar el concepto de retención y por ende la tarifa aplicable, la dación se toma como una venta para el que da en pago y una compra para quien recibe el pago.

La base de retención es el valor por el que fue recibido el activo.

Ganancia ocasional en la dación en pago.

Teniendo claro que la dación en pago se considera como una venta para efectos tributarios, la ganancia ocasional se puede presentar en la dación en pago, si se trata de activos fijos entregados como pago.

Ganancia ocasional en la venta de activos fijos

Para ello se siguen las mimas reglas aplicables a la ganancia ocasional en la venta de activos, donde el valor de la venta será el valor por el que fue recibido el bien dado en pago.

Aquí se puede presentar dos ganancias ocasionales distintas:

La primera cuando el valor por el que es recibido el activo entregado en pago es superior a su costo fiscal, que es la ganancia ocasional normal en la venta de activos fijos.

La segunda es la que se puede generar cuando en la dación en pago el acreedor condona parte de la deuda, que suele ocurrir con regularidad donde entre el acreedor y el deudor se hace una especie de cruce de cuentas, quedando saldada la deuda aún en el caso en que el activo recibido en pago tenga un menor valor que la deuda.

Lo anterior desde el punto de vista de quien da en pago, pues desde el punto de vista de quien recibe en pago, es probable que obtenga una ganancia ocasional si recibe como pago un activo que supera el valor de la deuda, que por lo general corresponde a un ingreso extraordinario.

Impuesto a la renta en la dación en pago.

Dar o recibir un bien en pago puede generar una ganancia ocasional, pero también puede generar una pérdida, pérdida que por lo general no es deducible del impuesto a la renta.

Quien recibe bienes en pago y pierde en el proceso.

Quien recibe un bien como parte de pago en la que pierde en ese negocio, por regla general no puede deducir esa pérdida del impuesto a la renta, excepto si se trata de cartera, ya que si no puede recuperar parte de la cartera en vista que lo recibido en pago no cubrió el total de lo adeudado, puede tratarla como deducción por provisión de cartera o como deuda manifiestamente perdida.

Deudas manifiestamente perdidas o sin valor

Ahora, si quien recibe una bien como parte de pago luego lo vende por un menor valor por el que lo recibió, genera una pérdida que no es deducible del impuesto a la renta.

Le suele suceder a los bancos que reciben como pago una vivienda, y luego al vender esa vivienda la vende por un valor inferior por el que fue recibida. Por ejemplo, la reciben por $100.000.000 y cuando la venden apenas obtienen $80.000.000, pérdida que no es deducible como lo señala la sección cuarta del Consejo de estado en sentencia 16419 del 28 de mayo de 2009:

«Pues bien, la Sala comparte la conclusión de la DIAN porque en efecto, la pérdida solicitada por el Banco es la correspondiente a la causada en la enajenación de activos, que si bien es reconocida fiscalmente, señala algunas limitaciones, entre ellas, que cuando son bienes raíces no se aceptará un precio inferior al costo, al avalúo catastral o al autoavalúo. En efecto, conforme a las planillas de las pérdidas en las ventas de los bienes recibidos en dación en pago, se observa que la pérdida se originó porque el valor de la venta fue inferior al avalúo del bien cuando se recibió. En consecuencia, la pérdida no se puede aceptar fiscalmente, toda vez que no se cumplió con el límite impuesto legalmente, como lo decidió la DIAN.»

Quien da en pago y pierde en el negocio.

Si el que pierde es el que entrega el activo en pago, dicha pérdida tampoco es deducible del impuesto a la renta.

Supongamos que entregamos como pago un activo cuyo costo fiscal es de $150.000.000 por pago de una deuda de $120.000.000. Allí se genera una pérdida de $30.000.000 que no es deducible del impuesto a la renta al tenor del artículo 148 del estatuto tributario.

Si se trata de activos fijos poseídos por más de dos años, es probable que se acepte la pérdida ocasional, pues en tal caso se aplican las reglas de las ganancias ocasionales y no las del impuesto a la renta, teniendo en cuenta que la doctrina de la Dian desde tiempos pretéritos no acepta un precio de enajenación inferior al costo fiscal lo que limita el reconocimiento de las pérdidas ocasionales.

Téngase en cuenta que el artículo 312 del estatuto tributario limita la procedencia de las pérdidas ocasionales en los casos allí señalados.

Para determinar el tratamiento en cada caso particular, se debe partir del hecho indiscutible que la dación en pago para efectos fiscales se asimila a una venta o enajenación.

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Déjenos su opinión

Una opinión
  1. Jose Villa Dice:

    Bueno, y este artículo tan interesante y tan importante, pienso que amerita reconsiderarlo frente al actual artículo 90 del E.T para efectos fiscales.

    Y pongo un ejemplo entre personas que no pertenezcan al sector financiero:

    1.- Supongamos que la PN (A) en eñ AG 2019 le entrega en dación de pago un bien raíz a la PN (B).

    2.- Posteriormente la PN (B) le vende ese bien raíz a la PN (C).

    3.- Uno de los párrafos del artículo 90 del E.T. reza así:
    «A partir del 1 de enero de 2019, no serán constitutivos de costo de los bienes raíces aquellas sumas que no se hayan desembolsado a través de entidades financieras. »

    4.- PREGUNTA: Entonces para la PN (B) al vender (en el año 2019 o después), este bien raíz recibido en dación de pago en el AG 2019, para efectos fiscales, su costo es $0 y en consecuencia todo el valor de la venta es UTILIDAD GRAVADA, bien sea como renta o como ganancia ocasional dependiendo del tiempo que haya tenido posesión de dicho bien raíz?

    – La venta de este bien raíz se ha realizado en el año 2019 o después. La norma aplica a partir de 01/01/2019.
    – No hubo desembolso alguno de parte de la PN (B) cuando lo adquirió, vía dación de pago.
    – En la transacción de dación de pago de la PN (A) a favor de la PN (B), ninguna intervención hubo de entidades financieras.

    Y OTRO EJEMPLO, PERO TOMADO Y RELACIONADO CON EL YA PROPUESTO:
    Supongamos que en lugar de la PN (B) la dación de pago se realizó a favor de una entidad financiera en el año 2019. Como fue un pago en especie (un bien raíz), no hubo DESEMBOLSO alguno de parte de la entidad financiera para adquierir dicho bien raíz.

    PREGUNTA: Entonces, teniendo en cuenta el texto tomado del art.90 del E.T. cuando dicha entidad financiera venda ese bien raíz, el 100% del valor de esa venta, para efectos fiscales de la entidad financiera del ejemplo, el costo fiscal de dicho bien raíz es $0?

    O existe jurisprudencia que asimile la dación de pago (pago en especie) a un DESEMBOLSO?

    NOTA:
    Ojalá Gerencie.com o alguien experto en estas lides me beneficie con su amable y generosa respuesta.

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