Pago del ICA cuando un contrato se ejecuta en varios municipios

Suele suceder que una empresa firme un contrato en un municipio que luego se ejecuta en varios, y de ahí surge la duda de en cuál de ellos debe pagarse el impuesto de industria y comercio, pregunta que hoy responde el artículo 343 de la ley 1819 de 2016, que fijó reglas de territorialidad distintas para cada tipo de actividad y desplazó los criterios que antes aplicaba cada municipio a su manera. ¿Cómo se determina entonces el municipio que tiene derecho al impuesto?

La regla general: el impuesto se causa donde se realiza la actividad.

El ICA grava la realización de actividades industriales, comerciales y de servicios en la jurisdicción de un municipio, de modo que el tributo pertenece al municipio donde la actividad efectivamente se desarrolla, y no donde se firma el contrato o donde está el domicilio social de la empresa.

Antes de la ley 1819 de 2016 esa regla se construía a partir de la jurisprudencia y cada municipio la interpretaba a su favor, lo que generaba doble tributación. El artículo 343 de esa ley la fijó de manera expresa:

«El impuesto de industria y comercio se causa a favor del municipio en el cual se realice la actividad gravada, bajo las siguientes reglas:

Se mantienen las reglas especiales de causación para el sector financiero señaladas en el artículo 211 del Decreto-ley 1333 de 1986 y de servicios públicos domiciliarios previstas en la Ley 383 de 1997.»

A partir de ese encabezado la norma desarrolla tres grupos de reglas, uno por cada clase de actividad, y son esas reglas las que determinan quién cobra el impuesto cuando un mismo contrato toca varios municipios.

Conviene advertir desde ya que un acuerdo municipal no puede fijar un criterio de territorialidad distinto al de la ley, y que los estatutos expedidos antes de diciembre de 2016 que aún conservan reglas propias quedaron desplazados en ese punto.

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Pago del ICA en las actividades industriales.

En la actividad industrial el impuesto se paga en el municipio donde está ubicada la fábrica o planta, según la regla del artículo 77 de la ley 49 de 1990, que la ley 1819 de 2016 mantuvo vigente.

La base gravable es el total de los ingresos por la comercialización de los bienes producidos, con independencia del municipio donde se vendan.

La ley agregó una precisión que resolvió años de litigios: la comercialización de los productos que el industrial elabora es la culminación de su actividad industrial y, por lo tanto, no causa el impuesto como actividad comercial en cabeza del mismo industrial.

Eso significa que el fabricante no tributa dos veces, ni debe declarar como comerciante en cada municipio donde entrega su producción. En ese sentido se pronunció ampliamente la Corte Constitucional en la sentencia C-121 de 2006.

Si la empresa tiene varias fábricas en municipios distintos, en cada uno declara sobre los ingresos correspondientes a la producción de esa planta.

Pago del ICA en las actividades comerciales.

Para la actividad comercial la ley previó cuatro reglas, que se aplican en orden y según cómo opere el vendedor.

• Si la actividad se realiza en un establecimiento de comercio abierto al público o en puntos de venta, se entiende realizada en el municipio donde estos se encuentren.
• Si se realiza en un municipio donde no hay establecimiento ni punto de venta, se entiende realizada donde se perfecciona la venta, es decir, donde se convienen el precio y la cosa vendida.
• Las ventas directas al consumidor por correo, catálogos, compras en línea, televentas y ventas electrónicas se entienden gravadas en el municipio del lugar de despacho de la mercancía.
• En la actividad de inversionistas, los ingresos se entienden gravados en el municipio donde está ubicada la sede de la sociedad en la que se poseen las inversiones.

La segunda regla recoge la posición que ya había fijado la sección cuarta del Consejo de Estado en la sentencia 22706 del 21 de agosto de 2019, con ponencia del magistrado Jorge Octavio Ramírez: la venta se entiende perfeccionada cuando se concretan sus elementos esenciales, esto es, el precio y la cosa vendida.

De manera que si la venta se conviene en Bogotá pero el producto se entrega en Tunja, el impuesto se causa en Bogotá. El lugar de despacho o de destino de la mercancía solo es determinante en las ventas directas al consumidor del tercer supuesto.

Pago del ICA en las actividades de servicios.

En los servicios la regla general es que el ingreso se entiende percibido en el lugar donde se ejecuta la prestación, con cuatro excepciones que la propia ley enumera.

• El ingreso se entiende percibido en el municipio desde donde se despacha el bien, la mercancía o la persona.
• Televisión e internet por suscripción y telefonía fija. En el municipio donde se encuentre el suscriptor, según el lugar informado en el contrato.
• Telefonía móvil, navegación móvil y servicio de datos. En el domicilio principal del usuario registrado al momento de la suscripción o en el documento de actualización.
• Patrimonios autónomos. Las actividades desarrolladas a través de ellos causan el impuesto a favor del municipio donde se realicen, sobre la base gravable general y a la tarifa de la actividad ejercida.

Fuera de esos casos rige la regla general, y es la que aplica al contrato de servicios que se formaliza en un municipio y se ejecuta en varios: en cada uno se tributa sobre los ingresos que allí se hayan causado.

Es así porque en cada municipio se configura el hecho generador, que es desarrollar una actividad de servicios dentro de su territorio, así se trate de la ejecución parcial de un único contrato, que es lo habitual.

Cómo se distribuye la base gravable del contrato.

Cuando un contrato de servicios se ejecuta en varios municipios, el contribuyente debe determinar qué parte de los ingresos corresponde a cada uno, de modo que la suma de todas las bases sea el 100% de los ingresos del contrato.

Supongamos un contrato de mantenimiento por $600.000.000, firmado en Bogotá y ejecutado en tres municipios, con la siguiente distribución de la ejecución:

A cada base se le aplica la tarifa que el respectivo concejo municipal haya fijado para la actividad, que puede ser distinta en cada uno. Lo anterior obliga a llevar un control de la ejecución por municipio, porque esa es la prueba de la distribución y, como veremos, es lo que se discute cuando la administración revisa la declaración.

El hecho de que el contrato se haya firmado en Bogotá no le da a Bogotá derecho sobre la totalidad del ingreso, del mismo modo que el domicilio del contratante tampoco lo determina.

La existencia de un establecimiento de comercio no es determinante.

Para saber en qué municipio se paga el impuesto no es requisito ni es determinante la existencia de un establecimiento de comercio.

Si se desarrolla una actividad comercial, industrial o de servicios en el municipio, se debe pagar el impuesto, haya o no establecimiento registrado allí, porque el hecho generador es la realización de la actividad y no la existencia del establecimiento.

En ese sentido se pronunció la sección cuarta del Consejo de Estado en la sentencia 24847 del 23 de julio de 2020, con ponencia del magistrado Julio Roberto Piza Rodríguez.

La regla opera en ambos sentidos: tener un establecimiento en un municipio no obliga a tributar allí sobre ingresos generados en otro, y no tenerlo no exime de tributar sobre los que sí se generaron en su jurisdicción.

Cómo probar que los ingresos corresponden a otro municipio.

Este es el punto donde realmente se pierden las discusiones. El municipio suele comparar los ingresos declarados en su jurisdicción con los ingresos totales reportados a la DIAN y, ante la diferencia, adiciona la base gravable.

La sección cuarta del Consejo de Estado ha precisado que el contribuyente no está limitado a probar la extraterritorialidad de sus ingresos aportando las declaraciones de ICA presentadas en otros municipios.

Así lo sostuvo en la sentencia 28125 del 7 de marzo de 2024 y en la sentencia 28100 del 21 de marzo de 2024, con ponencia de la magistrada Myriam Stella Gutiérrez Argüello, criterio que reiteró en la sentencia 29349 de 2025.

Sirven como prueba, entre otros medios, los siguientes:

• Las certificaciones del revisor fiscal o del contador público sobre los ingresos obtenidos en cada jurisdicción.
• Los balances y auxiliares contables que discriminen los ingresos por municipio.
• Los contratos, las actas de ejecución y las facturas que identifiquen el lugar de prestación.
• Las declaraciones de ICA presentadas en los demás municipios, cuando existan.

De acuerdo con nuestro criterio, la lección práctica es que la contabilidad debe estar organizada por municipio desde el primer día del contrato y no al momento de responder un requerimiento, porque reconstruir después la ejecución territorial de un contrato de varios años es casi imposible.

La declaración y el formulario único nacional.

Tributar en varios municipios significa presentar una declaración en cada uno, y eso solía ser un problema logístico porque cada administración tenía su propio formulario y exigía la presentación presencial.

El artículo 344 de la ley 1819 de 2016, modificado por el artículo 69 de la ley 1955 de 2019, lo resolvió:

«Las administraciones departamentales, municipales y distritales deberán adoptar y exigir a los contribuyentes presentar la declaración del Impuesto de Industria y Comercio en el formulario único nacional diseñado por la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público.»

La misma norma obliga a los municipios a permitir el cumplimiento de las obligaciones desde cualquier lugar del país, incluso por medios electrónicos, y a armonizar la clasificación de actividades económicas de sus registros y tarifas con la clasificación CIIU que adopte la DIAN.

Esa armonización es la que permite que la actividad que se declara en un municipio corresponda al mismo código que se declara en otro, lo que a su vez facilita sostener la distribución de la base gravable frente a cualquiera de las administraciones.

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