Obligaciones tributarias formales y sustanciales

La obligación tributaria tiene dos caras: la sustancial, que es pagar el impuesto, y las formales, que son los trámites que permiten cumplirla y controlarla, como inscribirse en el RUT, declarar, facturar o reportar información. El artículo 1 del Estatuto Tributario regula la primera y el artículo 571 obliga a cumplir las segundas. Las dos son exigibles por separado, de modo que se puede incumplir una aunque se haya cumplido la otra. ¿En qué consiste cada una y qué pasa cuando se incumplen?

Qué es la obligación tributaria.

El numeral 9 del artículo 95 de la Constitución impone a toda persona el deber de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado. Ese deber general se concreta en obligaciones tributarias cuando la persona realiza un hecho que la ley grava.

La obligación tributaria es, entonces, el vínculo jurídico entre el Estado, que tiene el derecho a cobrar, y el contribuyente, que debe pagar el impuesto y cumplir los deberes que lo acompañan.

A ese deber constitucional también se le llama obligación contributiva, expresión que equivale a la obligación tributaria.

Esa obligación se divide en dos clases, que desarrollamos a continuación.

Obligación tributaria sustancial.

La obligación sustancial es la obligación de pagar el tributo. Es la principal, la esencia de la relación tributaria, porque es la que lleva el dinero al Estado.

Nace cuando se realiza el hecho generador. Así lo dispone el artículo 1 del E.T.:

«La obligación tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto o los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto y ella tiene por objeto el pago del tributo.»

De esa norma se desprenden dos ideas. La primera es que la obligación sustancial no depende de que se presente una declaración: existe desde que ocurre el hecho generador, como explicamos en el artículo sobre los elementos del tributo. La segunda es que su objeto es siempre el pago.

Ejemplos de obligación sustancial.

En el impuesto de renta, la obligación sustancial es pagar el impuesto liquidado sobre la renta del año. Se cumple cuando el dinero ingresa a las cuentas de la Nación.

En el IVA, la obligación sustancial del responsable es consignar a la Dian el impuesto que cobró en sus ventas, menos el que puede descontar. El consumidor final, por su parte, cumple al pagar el impuesto incluido en el precio.

En la retención en la fuente, la obligación sustancial del agente es consignar las sumas que retuvo, que no son suyas sino del Estado.

Quién debe cumplir la obligación sustancial.

La obligación sustancial la debe cumplir el contribuyente, es decir, la persona respecto de quien se realiza el hecho generador, como lo define el artículo 2 del E.T. También la cumplen los responsables y los agentes de retención frente a los impuestos que recaudan, como explicamos en el artículo sobre el sujeto pasivo del impuesto.

Cómo se extingue la obligación sustancial.

La forma natural de extinguir la obligación es pagarla, pero no es la única. Las principales son las siguientes:

• El pago, en los lugares y plazos que fija el Gobierno.
• La compensación con saldos a favor, regulada en el artículo 815 del E.T.
• La prescripción de la acción de cobro, que según el artículo 817 del E.T. es de cinco años por regla general.
• La remisión de deudas en los casos del artículo 820 del E.T., como el fallecimiento del deudor sin bienes.

Mientras la obligación no se extinga, se causan intereses moratorios desde el vencimiento del plazo para pagar, según el artículo 634 del E.T.

Obligaciones tributarias formales.

Las obligaciones formales, o deberes formales, son los trámites y procedimientos que la ley impone para que la obligación sustancial se pueda cumplir, determinar y controlar.

Si la obligación sustancial es la sustancia, el pago, la formal es la forma en que ese pago se materializa y se le informa al Estado.

El artículo 571 del E.T. señala quiénes deben cumplirlas:

«Los contribuyentes o responsables directos del pago del tributo deberán cumplir los deberes formales señalados en la ley o en el reglamento, personalmente o por medio de sus representantes, y a falta de éstos, por el administrador del respectivo patrimonio.»

Cuando el obligado no puede cumplirlos por sí mismo, lo hacen sus representantes. El artículo 572 del E.T. enumera quiénes deben hacerlo, entre ellos los padres por sus hijos menores, los tutores y curadores por los incapaces, y los representantes legales por las personas jurídicas.

Cuáles son los deberes formales del contribuyente.

Los principales deberes formales, según el impuesto y la situación de cada persona, son los siguientes:

• Inscribirse en el registro único tributario y mantenerlo actualizado, conforme al artículo 555-2 del E.T.
• Presentar las declaraciones tributarias que correspondan, cuyas clases enumera el artículo 574 del E.T.
• Expedir factura, o el documento equivalente, por cada operación, según el artículo 615 del E.T.
• Reportar la información exógena que solicite la Dian, en los términos del artículo 631 del E.T.
• Conservar los soportes de las declaraciones, como exige el artículo 632 del E.T.
• Llevar contabilidad, cuando se está obligado, y atender los requerimientos de información de la Dian, como señala el artículo 686 del E.T.

Ninguno de esos deberes implica, por sí mismo, pagar impuestos. Son el medio para que la Dian sepa quién debe, cuánto y por qué.

Diferencia entre obligación formal y sustancial.

La siguiente tabla resume lo que distingue a una obligación de la otra:

En muchos casos las dos se cumplen al mismo tiempo, como cuando se presenta la declaración y se paga el impuesto el mismo día. Pero son independientes, y eso tiene consecuencias.

Una se puede incumplir aunque se cumpla la otra.

Hay deberes formales que existen aunque no haya nada que pagar. Quien está obligado a declarar renta debe presentar la declaración aunque el impuesto le dé cero, y si la presenta tarde se le liquida sanción por extemporaneidad.

En ese caso aplica la sanción mínima del artículo 639 del E.T., que es de 10 UVT, aunque no haya impuesto a cargo.

Y a la inversa, hay casos en que el incumplimiento de lo sustancial anula lo formal. La declaración de retención en la fuente presentada sin pago total no produce efecto legal alguno, según el artículo 580-1 del E.T., de modo que el agente queda como si no hubiera declarado.

Sanciones por incumplir las obligaciones formales.

Como las obligaciones formales son autónomas, su incumplimiento se sanciona aunque el contribuyente haya pagado el impuesto. Las sanciones más comunes son las siguientes:

• Por declarar fuera de plazo, la sanción por extemporaneidad del artículo 641 del E.T.
• Por no declarar, la sanción del artículo 643 del E.T.
• Por no reportar información o reportarla con errores, la sanción del artículo 651 del E.T.
• Por no facturar, la clausura del establecimiento del artículo 657 del E.T.
• Por no inscribirse en el RUT o no actualizarlo, las sanciones del artículo 658-3 del E.T.

Por eso conviene revisar cada año qué deberes formales corresponden a la propia situación, y no solo cuánto impuesto hay que pagar.

A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.