En este artículo 17 secciones
- Provisión de cartera: la deducción por mora.
- Deudas manifiestamente perdidas: la deducción por incobrabilidad.
- El descuento en la venta de cartera.
- Qué pasa si la cartera se recupera.
- Preguntas frecuentes.
- ¿Qué es la provisión de cartera?
- ¿El deterioro de cartera es deducible en renta?
- ¿Cuál es la diferencia entre provisión de cartera y deuda manifiestamente perdida?
- ¿Se pueden aplicar las dos sobre la misma deuda?
- ¿Una persona natural puede deducir la provisión de cartera?
- ¿El descuento en la venta de cartera es deducible?
- ¿Qué pasa si recupero una cartera que ya deduje?
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La cartera que los clientes no pagan puede deducirse del impuesto de renta por tres vías distintas, con requisitos propios: la provisión por deudas de dudoso o difícil cobro del artículo 145 del Estatuto Tributario, que se calcula por tiempo de mora; la deducción de las deudas manifiestamente perdidas del artículo 146, que exige probar que el cobro es imposible; y el descuento que se concede al vender la cartera, que se trata como gasto financiero. ¿Cuál corresponde a cada caso?
Provisión de cartera: la deducción por mora.
La provisión de cartera, que bajo las normas contables actuales se llama deterioro de cartera, es el reconocimiento de la parte de las cuentas por cobrar que probablemente no se recupere. Se lleva al gasto y disminuye el valor del activo.
El artículo 145 del Estatuto Tributario permite su deducción:
«Los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, podrán deducir las cantidades razonables que fije el reglamento como deterioro de cartera de dudoso o difícil cobro, siempre que tales deudas se hayan originado en operaciones productoras de renta, correspondan a cartera vencida y se cumplan los demás requisitos legales.»
Como el Gobierno no ha reglamentado la versión vigente de esa norma, siguen aplicándose los porcentajes del Decreto 1625 de 2016, que admite dos métodos.
- Liquidador de intereses judiciales y comerciales
- Proyección y planeación pensional
- Liquidador de intereses propiedad horizontal
Provisión individual.
El artículo 1.2.1.18.20 del Decreto 1625 de 2016 fija una cuota de hasta el 33% anual del valor nominal de cada deuda con más de un año de vencida. Se aplica factura por factura, de modo que en tres años puede provisionarse la totalidad de la deuda.
Provisión general.
El artículo 1.2.1.18.21 permite provisionar la cartera agrupada por rangos de mora, medidos al cierre del ejercicio:
| Tiempo de mora al cierre del año | Porcentaje de provisión |
|---|---|
| De tres a seis meses | 5% |
| De seis a doce meses | 10% |
| Más de doce meses | 15% |
Los dos métodos arrojan resultados distintos: el individual provisiona más de la cartera antigua, y el general alcanza también la cartera con pocos meses de mora, que el individual deja por fuera. Conviene comparar ambos antes de elegir.
Requisitos de la provisión.
La sección cuarta del Consejo de Estado, en la sentencia 16953 del 7 de octubre de 2010, sintetizó los requisitos que deben cumplirse:
- Que el contribuyente esté obligado a llevar contabilidad, lo que excluye a las personas naturales no comerciantes.
- Que la cartera esté vencida al cierre del ejercicio.
- Que la deuda se haya originado en operaciones productoras de renta.
- Que no se trate de deudas con vinculados económicos ni con los socios de la sociedad, sobre las que no se acepta provisión.
- Que se apliquen los porcentajes del reglamento por alguno de los dos métodos.
La provisión tiene un doble efecto: deduce el gasto y disminuye el activo, de modo que también reduce el patrimonio. Si procede lo uno, procede lo otro, porque el registro es el mismo.
Deudas manifiestamente perdidas: la deducción por incobrabilidad.
El artículo 1.2.1.18.23 del Decreto 1625 de 2016 las define así:
«Se entiende por deudas manifiestamente perdidas o sin valor aquellas cuyo cobro no es posible hacer efectivo por insolvencia de los deudores y de los fiadores, por falta de garantías reales o por cualquier otra causa que permita considerarlas como actualmente perdidas, de acuerdo con una sana práctica comercial.»
El artículo 146 del Estatuto Tributario permite deducirlas a quienes llevan contabilidad por causación, siempre que se demuestre la realidad de la deuda, se justifique su descargo y se pruebe que se originó en operaciones productoras de renta. Quien no lleva esa contabilidad puede deducirlas conservando el documento de la deuda con constancia de su anulación.
La diferencia con la provisión es el criterio: allí basta el tiempo de mora; aquí hay que probar que el cobro es imposible. Lo precisó la sección cuarta del Consejo de Estado en la sentencia 18429 del 18 de febrero de 2016:
«Es decir que, para poder solicitar la deducción de la cartera perdida o sin valor, por ser imposible su recuperación, debe demostrarse no sólo la existencia de la cartera y los requisitos generales antes listados, sino, además, la realización de diligencias orientadas a su recuperación y la existencia de razones para considerarla como perdida.»
Sirven como prueba el proceso ejecutivo de cobro, el concepto del abogado que aconseja dar de baja la obligación, la demostración de la insolvencia del deudor o la constancia de su liquidación o desaparición. No se requiere sentencia en firme: basta acreditar las gestiones y su fracaso. Lo que no sirve es el simple paso del tiempo, que es criterio de la provisión y no de esta deducción.
Las dos pueden concurrir, pero no duplicarse.
Sobre una misma deuda pueden aplicarse ambas figuras, siempre que no recaigan sobre los mismos valores. Así lo aceptó el Consejo de Estado en la sentencia del 28 de enero de 2010, expediente 17202, que admitió deducir como manifiestamente perdida la parte no cubierta por la provisión tomada en años anteriores.
Con una cartera de $100.000.000, puede haberse provisionado $60.000.000 en años anteriores y deducirse los $40.000.000 restantes como deuda manifiestamente perdida. Lo que no puede hacerse es deducir el total por ambas vías.
El descuento en la venta de cartera.
Cuando la empresa vende su cartera a un tercero, como en las operaciones de factoring, lo hace con un descuento sobre el valor nominal: cede una cartera de $20.000.000 por $15.000.000, por ejemplo. Ese menor valor no es provisión ni deuda perdida, porque no hay incobrabilidad sino la venta de un activo.
La DIAN, en el Oficio 40882 del 10 de julio de 2014, señaló el tratamiento aplicable:
«Así las cosas, y dado que los gastos en que incurren los contribuyentes pueden tener el carácter de deducciones en la medida que cumplan los presupuestos señalados por la ley, es posible para efectos fiscales relativos a la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios, que los descuentos que se conceden en venta de cartera originada en facturas de venta de bienes y/o servicios, constituya un gasto financiero que será deducible en tanto cumpla las condiciones que la ley exige en relación con las deducciones.»
El razonamiento es que el factoring es un mecanismo de financiación: el descuento equivale al valor del dinero que se anticipa, de modo que es un gasto financiero. Como tal, debe cumplir los requisitos generales de las deducciones y los límites propios de los gastos financieros.
Qué pasa si la cartera se recupera.
Si el cliente aparece y paga una cartera que ya se dedujo, se genera una renta por recuperación de deducciones en el año del recaudo, que es renta líquida y no admite costos ni deducciones.
Contablemente se reconoce como un ingreso extraordinario. Solo cuando la recuperación ocurre en el mismo año de la provisión puede revertirse el registro inicial, caso en el cual no hay efecto fiscal porque el periodo aún no ha cerrado.
Preguntas frecuentes.
A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.
¿Qué es la provisión de cartera?
El reconocimiento del valor de las cuentas por cobrar que probablemente no se recuperen. Se lleva al gasto, disminuye el activo y es deducible con los porcentajes del reglamento.
¿El deterioro de cartera es deducible en renta?
Sí. Es el nombre que las normas contables dan a la provisión, y es deducible dentro de los límites del reglamento tributario.
¿Cuál es la diferencia entre provisión de cartera y deuda manifiestamente perdida?
La provisión se calcula por tiempo de mora y no exige probar gestiones de cobro. La deuda manifiestamente perdida exige demostrar que el cobro es imposible, con las gestiones realizadas y sus resultados.
¿Se pueden aplicar las dos sobre la misma deuda?
Sí, sobre partes distintas de la misma cartera. Lo que no puede hacerse es deducir el mismo valor por las dos vías.
¿Una persona natural puede deducir la provisión de cartera?
Solo si está obligada a llevar contabilidad. Las deudas manifiestamente perdidas sí puede deducirlas quien no la lleva, conservando el documento de la deuda con constancia de su anulación.
¿El descuento en la venta de cartera es deducible?
Sí, como gasto financiero, según el Oficio DIAN 40882 de 2014, siempre que cumpla los requisitos generales de las deducciones. No se deduce como provisión ni como deuda perdida.
¿Qué pasa si recupero una cartera que ya deduje?
Debe declararla como renta por recuperación de deducciones en el año del recaudo. Si la recuperación ocurre en el mismo año de la provisión, se reversa el registro y no hay efecto fiscal.
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Gerencie tiene un apoyo excelente y por años me he encantado y recibido conocimiento. Los felicito de todo corazón, porque han hecho un gran camino para muchos profesionales. Gracias.
Gracias por el comentario.
¿El valor de la cartera que está en mora hasta los tres meses no tiene provisión y, por lo tanto, no es deducible?
La provisión deducible es la que se calcula según las normas fiscales, de manera que una cartera con menos de 3 meses no se puede provisionar, y de hacerse, no es procedente fiscalmente, a no ser que, a 31 de diciembre, ya haya cumplido con ese término mínimo.
Buenos días:
Tengo una consulta: si tengo una cartera en USD, ¿puedo provisionar esa cartera? Y, ¿debo reexpresar dicha cuenta de provisión?
La cartera y todo activo o pasivo en moneda extranjera debe Re expresarse en moneda local, y en efecto, sí puede provisionar esa cartera en dólares y esa provisión debe reexpresarse en pesos para por hacer el registro.
Saludos