En este artículo 16 secciones
- En qué consiste la comparación patrimonial.
- Cómo se calcula.
- Cómo se justifica la diferencia patrimonial.
- La comparación en la primera declaración.
- Qué patrimonio se compara: el declarado, no el que determine la DIAN.
- ¿La comparación patrimonial es una sanción?
- Preguntas frecuentes.
- ¿Qué es la renta por comparación patrimonial?
- ¿Cómo se hace la conciliación patrimonial?
- ¿Cuánto puede aumentar el patrimonio de un año a otro?
- ¿Qué pasa si mi patrimonio disminuye?
- ¿El aumento del avalúo catastral justifica la diferencia patrimonial?
- ¿La DIAN puede usar el patrimonio que ella misma determinó?
- ¿La comparación patrimonial es una sanción?
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La renta por comparación patrimonial es una renta especial que surge cuando el patrimonio líquido del contribuyente crece más de lo que explican sus rentas declaradas. El artículo 236 del Estatuto Tributario convierte esa diferencia en renta gravable, salvo que el contribuyente demuestre que obedece a causas justificativas. No es una sanción, pero suele venir acompañada de una. ¿Cómo se calcula y qué sirve para justificarla?
En qué consiste la comparación patrimonial.
El patrimonio de una persona solo puede crecer si obtuvo ingresos, ganancias, herencias, premios o donaciones. Por eso la ley compara el patrimonio líquido de dos años consecutivos con las rentas declaradas en el año: si el patrimonio creció más de lo que las rentas permiten, la diferencia se presume renta no declarada.
Señala el artículo 236 del Estatuto Tributario:
«Cuando la suma de la renta gravable, las rentas exentas y la ganancia ocasional neta, resultare inferior a la diferencia entre el patrimonio líquido del último período gravable y el patrimonio líquido del período inmediatamente anterior, dicha diferencia se considera renta gravable, a menos que el contribuyente demuestre que el aumento patrimonial obedece a causas justificativas.»
La comparación se hace sobre el patrimonio líquido, es decir, los activos menos los pasivos, y el resultado se suma a las demás rentas del contribuyente para liquidar el impuesto.
Cómo se calcula.
El artículo 237 del Estatuto Tributario y el artículo 1.2.1.19.2 del Decreto 1625 de 2016 fijan los ajustes: a la renta gravable se suman la ganancia ocasional neta y las rentas exentas, y de ese total se restan los impuestos de renta y complementarios pagados en el año, incluidos retenciones y anticipos.
Supongamos un contribuyente cuyo patrimonio líquido pasó de $200.000.000 a $300.000.000 durante el año:
| Concepto | Valor |
|---|---|
| Patrimonio líquido al cierre del año anterior | 200.000.000 |
| Patrimonio líquido al cierre del año que se declara | 300.000.000 |
| (=) Incremento patrimonial del año | 100.000.000 |
| Renta gravable del año | 45.000.000 |
| (+) Rentas exentas | 15.000.000 |
| (+) Ganancia ocasional neta | 20.000.000 |
| (−) Impuestos de renta pagados en el año | 5.000.000 |
| (=) Total que justifica el incremento | 75.000.000 |
| (=) Diferencia por justificar | 25.000.000 |
Los $25.000.000 de diferencia son la renta por comparación patrimonial, salvo que el contribuyente demuestre su origen. El impuesto se paga sobre esa suma a la tarifa que corresponda: no existe un impuesto distinto por comparación patrimonial, sino un mayor impuesto de renta.
El pago del impuesto se resta porque es una salida de dinero que disminuye el patrimonio: quien ganó $80.000.000 y pagó $5.000.000 de impuestos solo pudo capitalizar $75.000.000.
Conciliación patrimonial.
Hacer esta comparación antes de presentar la declaración es lo que se conoce como conciliación patrimonial, y conviene volverla parte del cierre fiscal, tanto en personas jurídicas como naturales. El procedimiento es el del cuadro anterior, y su resultado debe explicarse antes de declarar, no después de un requerimiento.
Cuando el patrimonio disminuye no hay nada que justificar por esta vía, porque el sistema solo grava los incrementos. Una disminución puede obedecer al consumo del patrimonio, a pérdidas o a la venta de bienes, y no genera renta por comparación patrimonial.
Cómo se justifica la diferencia patrimonial.
La ley no limita las causas justificativas: sirve cualquiera que sea razonable y pueda probarse. La carga de la prueba es del contribuyente, porque a la DIAN le basta la operación aritmética. Estas son las justificaciones más frecuentes:
- Valorizaciones nominales de los activos. El reglamento ordena hacer previamente los ajustes por valorizaciones y desvalorizaciones nominales, de modo que el mayor valor que no proviene de un ingreso no computa.
- Aumento del avalúo catastral. De acuerdo con nuestro criterio, es una causa justificativa: el contribuyente no recibió nada, y la ley lo obliga a declarar el inmueble por el mayor valor entre el costo y el avalúo.
- Reajuste fiscal del costo de los activos. El incremento del costo por los artículos 70 y 73 del Estatuto Tributario aumenta el patrimonio sin que haya ingreso, y es justificable.
- Pasivos omitidos en el año anterior. Si no se declaró un pasivo existente, el patrimonio de referencia quedó artificialmente alto; probada la existencia del pasivo, la diferencia se explica.
- Cambio de residencia fiscal. El artículo 1.2.1.19.4 del Decreto 1625 considera justificado el aumento que obedece exclusivamente a que el contribuyente era no residente o extranjero el año anterior.
- Ingresos no gravados o ya declarados, como herencias, donaciones, premios, gananciales o el traslado de activos de un país a otro, que no incrementan el patrimonio global sino su ubicación.
La Corte Constitucional, en la sentencia C-374 de 2004, confirmó que la lista no es taxativa: el artículo 238, sobre la primera declaración, «no está negando al nuevo declarante que acuda a las distintas posibilidades de justificación de aumento patrimonial contenidas en el Estatuto Tributario», sino que añade dos explicaciones más. En su momento, la normalización tributaria cumplió también esa función para los activos omitidos.
La comparación en la primera declaración.
Quien declara por primera vez no tiene un patrimonio anterior con el cual comparar, pero no queda exento del control. El artículo 238 del Estatuto Tributario dispone:
«Si se presenta declaración de renta y patrimonio por primera vez y el patrimonio líquido resulta superior a la renta gravable ajustada como se indica en el artículo anterior, el mayor valor patrimonial se agrega a la renta gravable determinada por el sistema ordinario. Constituye explicación satisfactoria para el cónyuge o hijo de familia, la inclusión de los bienes en la declaración de renta del otro cónyuge o de los padres, según el caso, en el año inmediatamente anterior.»
En las personas naturales esto genera inquietud, porque suelen tener bienes desde mucho antes de quedar obligadas a declarar. La explicación, en esos casos, es que el patrimonio se formó con rentas de años anteriores, cuando no existía obligación de declarar, y eso debe poder demostrarse con escrituras, extractos y demás soportes.
Qué patrimonio se compara: el declarado, no el que determine la DIAN.
Cuando la DIAN modifica el patrimonio del contribuyente mediante liquidación oficial, surge la duda de cuál patrimonio usar. La sección cuarta del Consejo de Estado lo resolvió en la sentencia 24101 del 25 de noviembre de 2021:
«Conforme a lo expuesto, se concluye que la renta gravable especial por comparación patrimonial debe determinarse con base en el patrimonio líquido declarado por el contribuyente y no con el modificado oficialmente por la Administración.»
El argumento, que viene de las sentencias 19138 y 20503 de 2016, es que calcularla sobre la liquidación oficial implicaría gravar como ingreso el patrimonio. Así, el rechazo de un pasivo inexistente afecta el patrimonio líquido y da lugar a sus propias consecuencias, pero no habilita la comparación patrimonial a partir de esa liquidación oficial de revisión.
¿La comparación patrimonial es una sanción?
No. Es un sistema especial de determinación de la renta, paralelo al ordinario. Así lo precisó la sección cuarta del Consejo de Estado en la sentencia 18329 del 18 de octubre de 2012:
«Esta es, según el artículo 236 ya citado, un sistema especial de determinación de la renta líquida gravable basado en la presunción legal de que toda diferencia positiva entre el patrimonio líquido del período gravable y de aquél inmediatamente anterior no explicado por las rentas (gravables y exentas) y las ganancias ocasionales es capitalización de rentas, por lo que debe tomarse como tal y servir de base para liquidar el correspondiente impuesto.»
Por eso no hay doble sanción cuando, además de determinar la renta, la DIAN impone la sanción por inexactitud: la comparación patrimonial no sanciona, determina. Y cuando el incremento no justificado es considerable, el asunto puede trascender lo tributario, porque un patrimonio que aparece sin origen conocido también interesa a otras autoridades.
En la práctica, el contribuyente no liquida esta renta: lo hace la DIAN en un proceso de fiscalización. Si quiere declararla voluntariamente, la incluye en el renglón de rentas gravables del formulario que le corresponda.
Preguntas frecuentes.
A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores.
¿Qué es la renta por comparación patrimonial?
Es la renta que resulta cuando el incremento del patrimonio líquido de un año a otro supera lo que explican las rentas gravables, exentas y las ganancias ocasionales declaradas, después de restar los impuestos pagados.
¿Cómo se hace la conciliación patrimonial?
Se compara el incremento del patrimonio líquido con la suma de la renta gravable, las rentas exentas y la ganancia ocasional neta, menos los impuestos de renta pagados en el año, incluidos retenciones y anticipos.
¿Cuánto puede aumentar el patrimonio de un año a otro?
Tanto como lo permitan las rentas y ganancias declaradas y las causas justificativas. No hay un límite fijo: depende de la realidad económica de cada contribuyente.
¿Qué pasa si mi patrimonio disminuye?
No hay renta por comparación patrimonial, porque el sistema solo grava los incrementos no justificados. La disminución puede obedecer al consumo, a pérdidas o a la venta de bienes.
¿El aumento del avalúo catastral justifica la diferencia patrimonial?
En nuestro criterio sí, porque no proviene de un ingreso sino de una decisión de la autoridad catastral, y la ley obliga a declarar el inmueble por ese valor cuando supera el costo.
¿La DIAN puede usar el patrimonio que ella misma determinó?
No. Según el Consejo de Estado, la comparación debe hacerse con el patrimonio líquido declarado por el contribuyente, no con el modificado en la liquidación oficial.
¿La comparación patrimonial es una sanción?
No. Es un sistema especial para determinar la renta. Lo que sí puede imponerse, además, es la sanción por inexactitud, sin que ello implique sancionar dos veces.
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Tengo una consulta sobre la diferencia patrimonial. Tenía una deuda y mi hija la pagó, por lo que subió el patrimonio líquido y me da diferencia patrimonial. Yo tengo los soportes que mi hija pagó y no quiero declararlo como donación porque no es justo pagar por ese apoyo económico. ¿Qué sería lo más recomendable en mi caso, para no liquidar más impuesto, teniendo en cuenta que yo tengo los soportes que pagó mi hija?
Para la Dian eso es una donación que se declara. En caso de una revisión, es lo que concluirá irremediablemente.
La Dian contempla que un posible incremento de patrimonio sea por la aplicación del artículo 73? Pues si pienso vender el bien, lo puedo incrementar por ese artículo del ET. Cuando son inmuebles antiguos, el factor es grande y habría un incremento patrimonial justificado.
Sí, ese incremento es justificado y, además, necesario para disminuir la ganancia ocasional en caso de vender el activo.
Buenas tardes
En el ejemplo en https://www.gerencie.com/renta-por-comparacion-patrimonial.html , por qué al “Total, rentas y ganancias durante el 2023” se le “SUMA” el valor “Impuesto de renta pagado en el 2023 $5.000.000 (-)” en logar de RESTARSE ?
Pregunto esto, porque, como dice en la misma pagina, el artículo 1.2.1.19.2 del decreto 1625 de 2016 dice que «Para efectos de la determinación de la renta por comparación de patrimonios, a la renta gravable se adicionará el valor de la ganancia ocasional neta y las rentas exentas. De esta suma se SUSTRAE el valor de los impuestos de renta y complementario, pagados durante el año gravable incluyendo retención y anticipo efectivamente pagado.»
Gracias
Saludos
Su apreciación es correcta. El ejemplo fue ajustado. Gracias por la observación.
El avalúo comercial de un bien raíz, ¿se puede contabilizar como una revalorización del patrimonio en una ESAL? ¿O simplemente se enuncia en las notas a los estados financieros? ¿Qué debe hacerse? Gracias por su respuesta.
En principio, sí es posible en la medida en que el modelo de revaluación permite medir propiedades, planta y equipo (PPE) al valor razonable, para lo cual se puede utilizar el avalúo comercial.
En general, el avalúo comercial, cuando es realizado por un perito calificado y certificado, puede considerarse como una base válida y sólida para determinar el valor razonable de los bienes raíces, y en ese sentido, se revaloriza el patrimonio.
El avaluó catastral de un inmueble en 2022 era de $82.541.000 y en 2023, con los incrementos de los avalúos catastrales de los pueblos, me llegó a $247.978.000. Eso justifica el incremento en mi patrimonio, que fue de $165.437.000, para exponerlo ante la Dian, sin tener que pagar por diferencia patrimonial.
Sí, es una razón que justifica la diferencia patrimonial, máxime si la norma permite y a veces obliga a declarar los bienes por su valor catastral.
Buenas tardes:
Tengo una duda. Si un inmueble de una persona natural se declaraba por 200 millones de pesos por avalúo catastral en el año 2021, pero en el año 2022 le hicieron un nuevo avalúo catastral que determinó que el inmueble está avaluado en 600 millones de pesos, hay un incremento de 400 millones en el patrimonio, teniendo en cuenta que no se le hizo ninguna mejora al bien. Mi pregunta es: ¿el avalúo catastral es una causa para justificar el incremento patrimonial? ¿O cómo se debe declarar este bien? Muchas gracias.
Buenas tardes, Wilmar.
En nuestro criterio sí es un justificativo para el incremento patrimonial, pues se debe a una decisión que toma una entidad ajena al contribuyente, que equivale a una valorización o revalorización donde no se hicieron inversiones ni desembolso de dinero.
Saludos
Es decir, ¿que sí o sí se debe declarar el valor que determinó la entidad en el avalúo? ¿Por qué tendríamos la justificación?
Sí, pero aplica para personas naturales NO OBLIGADAS A LLEVAR LIBROS DE CONTABILIDAD. Lea el artículo 277 del ET.
Buenas tardes, por favor ayúdame a aclarar lo siguiente: se presenta un mayor valor por comparación patrimonial debido al aumento del avalúo catastral. ¿Puedo declararlo como valorización?
Martha Lucía: Si declara el inmueble por el avalúo catastral, el cual es mayor que su valor patrimonial declarado en el año anterior, esa diferencia justifica el incremento. Las normas vigentes incluyen este caso como una causa del aumento y no tiene ningún misterio. Sin embargo, su pregunta es rara: ¿Lo puedo declarar como valorización?
En la actualidad, es importante tener en cuenta que existe un motivo de crecimiento inusual del patrimonio que no necesariamente corresponde a dolo o a una adquisición no declarada.
Esto es lo que se está presentando con la llegada del avalúo catastral multipropósito. En mi caso, hicieron un nuevo reavalúo en el año 2021 en Barbosa, Antioquia. El avalúo catastral se incrementó en un 405%. Este incremento en el avalúo es superior a lo que devengo en un año. No he recibido nada, no he vendido nada, pero mi patrimonio se ha incrementado considerablemente respecto al año anterior.
Sí, es una justificación posible.
Buenas noches. Teniendo en cuenta su inquietud sobre la depuración de la renta por comparación patrimonial, quiero aclarar que se debe detraer el impuesto de renta efectivamente pagado en el año 2021. Sin embargo, es importante señalar que este impuesto corresponde a la declaración del año 2021, que sería pagada en su mayoría entre abril y junio del año 2022. Por lo tanto, la consulta se refiere a si el impuesto detraído es el que se pagó efectivamente en 2021 o el que se paga en 2022. Espero que esta aclaración le resulte útil.
Gracias por el aporte.
Hola, encuentro que cuando se quiere indicar cómo declarar la renta por comparación patrimonial, repiten dos veces el formulario 110. Entiendo que sería el formulario 110 en el renglón 78 y el formulario 210 en el renglón 96.
Es correcto. Se corrigió el error de transcripción.
En primer lugar, agradezco el compartir la información a través de su página.
Muy respetuosamente, sugiero que corrijan los años que aparecen con error en el ejemplo.
Bendiciones.
Gracias por la observación.
Estoy de acuerdo con don Jhonatan Zabaleta. Hay un error en este ejemplo.
Es importante tener en cuenta que el pago de un impuesto es una salida de dinero que disminuye el patrimonio, pero NUNCA lo aumenta. Por esto, al momento de justificar la comparación patrimonial, la DIAN en su (Art. 237. Ajuste para el cálculo) dice claramente que se debe restar el valor de los impuestos de renta y complementarios pagados durante el año gravable. Esto quiere decir que, si contaban con 80,000,000 para justificar los 100,000,000, esto NO es correcto, porque de los 80 se pagaron 5 millones en impuestos, quedando 75 millones disponibles. Estos, por ahora, sí justificarían un incremento patrimonial, pero me faltarían 25 millones para así poder justificar los 100.
Gracias por la observación.