Costo fiscal de los activos fijos: qué es y cómo se determina

El costo fiscal de un activo fijo es el valor por el que la ley tributaria reconoce ese activo, y sirve para dos cosas: fijar el valor por el que se declara en el patrimonio y calcular la utilidad o la ganancia ocasional cuando se vende, pues según el artículo 90 del estatuto tributario la utilidad es el precio de venta menos el costo fiscal. Está regulado a partir del artículo 67 del estatuto tributario, con reglas distintas según el tipo de activo y según el contribuyente lleve o no contabilidad. ¿Cómo se construye ese costo y qué alternativas ofrece la ley para determinarlo?

Qué es el costo fiscal.

El costo fiscal es el valor de un activo para efectos del impuesto de renta y del impuesto de ganancias ocasionales. Por regla general parte de lo que se pagó por el activo, pero no siempre coincide con ese valor, porque la ley permite sumarle algunos conceptos, restarle otros y, en ciertos casos, reemplazarlo por un valor distinto.

Conviene no confundirlo con otros valores que también tiene un activo:

• Valor comercial: lo que el activo vale en el mercado. No es costo fiscal, aunque sí es el piso del precio de venta que la Dian acepta (artículo 90).
• Valor contable: el que figura en los estados financieros, que bajo las NIIF puede incluir revaluaciones o valor razonable. Tampoco es costo fiscal, como veremos más adelante.
• Avalúo catastral: el valor que fija el catastro para el predial. Solo se convierte en costo fiscal si el contribuyente opta por el artículo 72 al vender.
• Valor patrimonial: el valor por el que se declara el activo en el patrimonio. Por regla general es el costo fiscal (artículo 267), pero para los inmuebles de las personas naturales rige la regla del mayor valor del artículo 277.

En consecuencia, cuando un lector pregunta «cuál es el costo fiscal de mi inmueble», la respuesta no está en la escritura ni en el predial, sino en la aplicación de las reglas que siguen.

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Qué es un activo fijo para efectos del costo fiscal.

Un activo fijo es el bien que el contribuyente no enajena dentro del giro ordinario de sus negocios, según el artículo 60 del estatuto tributario: la casa donde vive, la finca, el vehículo, la maquinaria de la empresa o las acciones que se tienen como inversión. Lo contrario es el activo movible o inventario, que se compra para venderlo.

La calidad de activo fijo no depende del valor del bien sino de su destinación. Un lote de $20.000.000 es activo fijo para quien lo compró para construir su casa, y es inventario para el constructor que lo compró para urbanizarlo y venderlo. La distinción importa porque las reglas de costo fiscal que aquí explicamos, y el tratamiento de la utilidad como ganancia ocasional, aplican solo a los activos fijos.

Cómo se determina el costo fiscal de los activos fijos.

El artículo 67 del estatuto tributario remite a reglas distintas según el contribuyente esté o no obligado a llevar contabilidad. Veamos las dos.

Contribuyentes obligados a llevar contabilidad.

Para las sociedades y las personas naturales comerciantes, el costo fiscal de la propiedad, planta y equipo y de las propiedades de inversión lo fija el artículo 69 del estatuto tributario:

«Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, el costo fiscal de los elementos de propiedades, planta y equipo, y propiedades de inversión, para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, será el precio de adquisición más los costos directamente atribuibles hasta que el activo esté disponible para su uso, salvo la estimación inicial de los costos de desmantelamiento y retiro del elemento, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se asienta, en el caso que le sea aplicable. Adicionalmente harán parte del costo del activo las mejoras, reparaciones mayores e inspecciones, que deban ser capitalizadas de conformidad con la técnica contable y que cumplan con las disposiciones de este Estatuto.»

Y al momento de la venta, el mismo artículo ordena:

«Cuando estos activos se enajenen, al resultado anterior se adiciona el valor de los ajustes a que se refiere el artículo 70 de este Estatuto; y se resta, cuando fuere el caso, la depreciación o amortización, siempre y cuando haya sido deducida para fines fiscales.»

Así las cosas, el costo fiscal de un obligado a llevar contabilidad se arma con cinco componentes:

1. Precio de adquisición.
2. Más los costos directamente atribuibles hasta dejar el activo listo para su uso: fletes, instalación, aranceles, impuestos no recuperables, honorarios de escrituración, etc. Se excluye la estimación de desmantelamiento que exigen las NIIF.
3. Más las mejoras, reparaciones mayores e inspecciones que se capitalicen.
4. Menos la depreciación que se haya deducido fiscalmente.
5. Más el reajuste fiscal del artículo 70 que se haya aplicado, que no se deprecia (artículo 68).

Nótese que el artículo 69 dice que en las mediciones posteriores «se mantendrá el costo»: fiscalmente el activo no se revalúa ni se mide a valor razonable, aunque contablemente sí. Sobre esto volvemos más adelante.

Contribuyentes no obligados a llevar contabilidad.

Para la mayoría de las personas naturales, que no llevan contabilidad, la regla es el parágrafo 2 del mismo artículo 69:

«Para los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad el costo de los bienes enajenados de los activos fijos o inmovilizados de que trata el artículo 60 de este estatuto, está constituido por el precio de adquisición o el costo declarado en el año inmediatamente anterior, según el caso, más los siguientes valores: a) El costo de las adiciones y mejoras, en el caso de bienes muebles; b) El costo de las construcciones, mejoras, reparaciones locativas no deducidas y el de las contribuciones por valorización, en el caso de inmuebles.»

La estructura es la misma, con dos diferencias importantes. La primera es que no se resta depreciación, porque quien no lleva contabilidad no puede deducirla. La segunda es que la norma admite como punto de partida «el costo declarado en el año inmediatamente anterior», lo que permite que el costo fiscal arranque del valor que el activo ya traía en la declaración, incluidos los reajustes del artículo 70.

En resumen, para la persona natural el costo fiscal de un inmueble es el precio de compra, más las construcciones y mejoras, más las contribuciones por valorización pagadas, más los reajustes fiscales que haya aplicado.

Costo fiscal de los bienes inmuebles.

El artículo 67 del estatuto tributario no trae una regla propia para los inmuebles: remite a los artículos 69 y 69-1 para los obligados a llevar contabilidad, y para los demás señala que el costo es el precio de adquisición más las construcciones, mejoras y contribuciones por valorización, que es lo mismo que dice el parágrafo 2 del artículo 69.

Dos casos que preguntan con frecuencia nuestros lectores:

Lote comprado y casa construida después. El costo fiscal es el precio del lote más el costo de la construcción, aunque el avalúo catastral sea inferior. Un lector compró una finca en 2011 por $30.000.000, construyó una casa en 2017 por $200.000.000 y el predial muestra $94.000.000: su costo fiscal es de $230.000.000, por el literal b) del parágrafo 2 del artículo 69, siempre que pueda probar el costo de la construcción.

Construcción sin soportes. Si el contribuyente no tiene cómo probar lo que gastó en construir, porque las facturas no cumplen requisitos o no existen, no puede sumar ese costo. La salida práctica es el avalúo catastral como costo fiscal del artículo 72, que suele estar actualizado cuando la construcción se hizo con licencia.

Activos fijos no corrientes mantenidos para la venta.

Cuando una empresa decide vender un activo fijo y lo reclasifica contablemente como mantenido para la venta, el costo fiscal lo regula el artículo 69-1 del estatuto tributario: precio de adquisición, más los costos directos atribuibles en la medición inicial, menos las deducciones que se hayan tomado fiscalmente (la depreciación), más los reajustes del artículo 70 al momento de la venta. Es la misma lógica del artículo 69.

Vehículos y otros bienes muebles.

El costo fiscal de un vehículo es el precio de compra más las adiciones y mejoras, menos la depreciación si se lleva contabilidad, más el reajuste del artículo 70 si se aplicó. No existe un «valor fiscal por placa»: el valor que fijan las gobernaciones para el impuesto de vehículos es una base gravable de ese impuesto, no el costo fiscal del activo.

En la práctica, un vehículo usado casi siempre se vende por debajo de su costo fiscal, de modo que la venta rara vez genera utilidad gravada; lo que sí puede generar es una pérdida, que en el caso de las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad no es deducible.

Acciones y aportes.

El costo fiscal de las acciones es el precio pagado más los costos de la adquisición, medido siempre al costo aunque contablemente se lleve a valor razonable (parágrafo 1 del artículo 69). Las personas naturales pueden además ajustarlo con el artículo 73. Lo desarrollamos en el artículo sobre el valor patrimonial y costo fiscal de las acciones.

Ejemplo de cálculo del costo fiscal.

Supongamos que una sociedad compró en 2022 una bodega por $500.000.000, pagó $12.000.000 de gastos de escrituración y registro, en 2024 hizo una ampliación por $80.000.000 que capitalizó, ha deducido depreciación acumulada por $45.000.000 y aplicó el reajuste fiscal de 2024 y 2025 sobre el costo depreciable, por $95.000.000 acumulados. Su costo fiscal a 31 de diciembre de 2025 es:

Si la sociedad vende la bodega en 2026 por $900.000.000, la utilidad fiscal es de $258.000.000, sin importar que en sus estados financieros la bodega figure revaluada por un valor distinto.

Alternativas para determinar el costo fiscal.

Además de la regla general que acabamos de ver, el estatuto tributario ofrece dos alternativas para fijar el costo fiscal de ciertos activos, cada una con su propio artículo en Gerencie.com. Aquí solo las ubicamos:

El porcentaje de reajuste anual, la tabla de factores y las reglas para pasar de una alternativa a otra están en nuestro artículo sobre el reajuste fiscal de los activos fijos (artículos 70 y 73); los requisitos del avalúo catastral, en el artículo sobre el avalúo catastral como costo fiscal.

Recordemos que los ajustes de los artículos 70 y 73 son excluyentes sobre un mismo activo (artículo 280), y que para las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad el artículo 277 obliga a declarar los inmuebles por el mayor valor entre el costo de adquisición, el costo fiscal, el autoavalúo y el avalúo catastral, lo que en la práctica limita la elección al momento de declarar, aunque no al momento de vender.

Costo fiscal de un inmueble para calcular la ganancia ocasional.

Cuando una persona natural vende una casa, un apartamento o una finca que poseyó por dos años o más, la utilidad es ganancia ocasional (artículo 300 del estatuto tributario) y se calcula restando el costo fiscal al precio de venta. Como hay tres formas de determinar ese costo, el procedimiento correcto es calcular las tres y tomar la mayor. Veamos cómo.

Paso 1. Costo de adquisición con reajustes. Precio de compra, más construcciones, mejoras y valorización, más los reajustes del artículo 70 de cada año de posesión. La Dian admite acumular esos reajustes en el año de la venta aunque no se hayan declarado antes (Oficio 914975 de 2021).

Paso 2. Avalúo catastral. El avalúo o autoavalúo que figuró en el predial o en la declaración de renta del año anterior a la venta (artículo 72).

Paso 3. Tabla del artículo 73. El costo de adquisición multiplicado por el factor del año de compra en la tabla vigente para el año de la venta, más mejoras y valorización. Si se va a usar y el contribuyente está obligado a declarar, ese valor debe figurar como valor patrimonial en la declaración del año anterior.

Paso 4. Comparar y restar. Se toma el mayor de los tres, se resta del precio de venta y sobre la diferencia se liquida el impuesto de ganancias ocasionales. Recordemos que el precio de venta no puede ser inferior al valor comercial del inmueble (artículo 90).

Supongamos que una persona natural compró un apartamento urbano en 2010 por $120.000.000 y lo vende en 2026 por $500.000.000. El avalúo catastral de 2025 fue de $310.000.000. Con la tabla del artículo 73 vigente para las ventas de 2025 el factor de 2010 es 3,12 (para 2026 será algo mayor; usamos el disponible como ilustración):

En este caso conviene el artículo 73, que reduce la ganancia ocasional en más de $125.000.000 frente a la regla general. Pero el resultado cambia con cada inmueble: para compras recientes suele ganar el artículo 70, y para inmuebles con avalúo catastral muy actualizado, el artículo 72. Por eso no hay una respuesta única y hay que hacer los tres cálculos.

Una aclaración frente a lo que se lee con frecuencia: no se trata de «elegir cada año» entre el 70 y el 73. El 70 se aplica año a año; el 73 se determina para la venta y, si se quiere usar, debe venir figurando como valor patrimonial; y una vez se opta por el 73 no se puede volver al 70 sobre ese activo. Los escenarios de cambio están explicados en el artículo del reajuste fiscal.

Los avalúos contables bajo NIIF no afectan el costo fiscal.

Las empresas que aplican las NIIF pueden medir sus propiedades, planta y equipo por el modelo de revaluación, y sus propiedades de inversión por el valor razonable, con base en avalúos técnicos. Esos avalúos tienen efectos contables, pero ninguno fiscal: el costo fiscal del activo no cambia por un avalúo contable.

Así lo dispone el artículo 69 del estatuto tributario, que ordena que en las mediciones posteriores «se mantendrá el costo», y su parágrafo 1:

«Las propiedades de inversión que se midan contablemente bajo el modelo de valor razonable, para efectos fiscales se medirán al costo.»

En consecuencia, cuando la empresa vende el activo, la utilidad fiscal se calcula contra el costo fiscal, no contra el valor revaluado en libros, y la diferencia entre ambos es una diferencia temporaria que puede dar lugar a un impuesto diferido. Tampoco el mayor valor contable por revaluación hace parte del patrimonio fiscal ni del valor patrimonial del activo.

Esta diferencia lleva a muchas empresas a evitar los modelos de revaluación para no tener que llevar dos valores del mismo activo, lo que es una decisión de política contable legítima, pero que puede hacer que los estados financieros no reflejen el valor real de los activos. Lo que no es válido es lo contrario: usar el avalúo contable como costo fiscal para reducir la utilidad en la venta.

Cómo se soporta el costo fiscal.

El costo fiscal se prueba con la escritura pública de compraventa en el caso de los inmuebles, con la factura de venta en el caso de los muebles, y con las facturas o documentos equivalentes de las construcciones, mejoras y demás costos que se le sumen. Para las contribuciones por valorización, con el recibo de pago.

Recordemos que para los inmuebles el artículo 90 del estatuto tributario exige que el precio de la escritura sea el real, de modo que el costo fiscal del comprador es el que quedó en la escritura; los pactos privados por un valor distinto no tienen efectos fiscales. Y para los costos que se sumen, el artículo 771-2 exige factura o documento equivalente con el lleno de los requisitos legales, lo que en la práctica deja sin soporte muchas construcciones hechas de manera informal.

A continuación respondemos las preguntas frecuentes de nuestros lectores sobre el costo fiscal de los activos fijos.

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